Новини
Тема: Перевірки та відповідальність, Митна справа, Трансфертне ціноутворення

Нові аспекти контролю за трансфертним ціноутворенням: зони особливої уваги платника податків

Внесення Законом № 72 змін до Податкового кодексу, зокрема до ст. 39, є планомірним поступом на шляху до імплементації міжнародної практики контролю за трансфертним ціноутворенням (далі — ТЦ) і результатом практичного застосування цих норм в Україні.

Зазначені зміни визначають більш чіткі правила дій платника податків та контролюючого органу щодо оцінки ринковості рівня цін, які застосовувалися в контрольованих операціях, і розширюють поняття ТЦ з системи визначення звичайних цін до поняття визначення обсягу оподаткованого прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки», що застосовується у світовій практиці з ТЦ.

Розглянемо основні аспекти змін, внесених до Податкового кодексу, які заслуговують на особливу увагу платника податків при проведенні контрольованих операцій, у тому числі з огляду на те, що їх наслідком будуть відповідні заходи контролюючих органів.

Обґрунтування ринковості рівня цін

Платникам, які проводили контрольовані операції у 2013 та 2014 рр., необхідно мати обґрунтування ринковості рівня цін, що застосовувалися в таких операціях.

З 01.01.2015 р. обґрунтуванню згідно зі змінами, внесеними Законом № 72, підлягає відповідність умов проведеної операції принципу «витягнутої руки».

По-перше, таке обґрунтування необхідне з метою підготовки відповідей на запити контролюючих органів про надання документації, і по-друге, — з метою доведення ринковості умов здійснених конт-рольованих операцій при проведенні перевірок. Оновлені норми ст. 39 Податкового кодексу (пп. 39.4.3 п. 39.4) містять чіткі вимоги до платників податків, які здійснюють контрольовані операції, щодо ведення та зберігання документації з ТЦ. Тобто впродовж усього звітного періоду платник вже має свідомо готуватися до обґрунтування вибору методу визначення ціни, інформаційних джерел тощо. А враховуючи те, що конт-рольовані операції здійснюються між взаємопов’язаними особами, будь-які негативні наслідки перевірки, проведеної контролюючим органом, неодмінно створять проб-леми для інших сторін — учасників таких операцій.

Незважаючи на наявність окремих норм ст. 39 Податкового кодексу, які, на думку деяких експертів, мають загальний характер, що ускладнює застосування правил ТЦ, конкретність законодавчих норм та нормативних актів щодо податкового контролю не залишає сумніву в необхідності постійного контролю підприємством за операціями, що за ознаками (критеріями) підпадають під визначення контрольованих.

З метою недопущення ситуації, коли тільки перед граничним терміном подання Звіту про контрольовані операції (далі — Звіт) перед підприємством постає питання наявності контрольованих операцій і необхідності визначення ринковості цін у проведених операціях (для 2014 р.) або відповідності умов проведених операцій принципу «витягнутої руки», доцільним є створення моніторинг-системи всіх операцій. Зазначене дасть змогу не пропустити (обліковувати) операції з пов’язаними особами, визначивши рівень наявності повної та всебічної інформації, визначати фактори і критерії, що впливають на ціноутворення, та у разі необхідності зробити відповідні коригування цін.

Визначення пов’язаності осіб

Новими є норми пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу, якими розставлено акценти щодо практичних ситуацій визначення пов’язаності осіб та дій контролюючого органу в цьому напрямі.

Так, зокрема, визначено наявність пов’язаності осіб для фізичної особи та юридичної особи у разі отримання юридичною особою від фізичної особи або під її гарантії фінансової допомоги у вигляді кредитів (позик), обсяги яких у 3,5 раза перевищують суму власного капіталу.

Також встановлено можливість для платників, які є сторонами господарської операції, самостійно визначати себе пов’язаними особами для цілей оподаткування за наявності обставин, прямо не передбачених вищезазначеним підпунктом. Ця норма є цілком логічною і фактично випливає з права контролюючого органу, законодавчо визначеного пп. 20.1.40 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу, довести в судовому порядку наявність практичного контролю однієї фізичної або юридичної особи за бізнес-рішеннями іншої юридичної особи.

Важливим є запровадження норми щодо порядку та підстав визнання юридичних осіб пов’язаними у разі прямої або опосередкованої участі держави, що дасть змогу уникнути більшості спорів з огляду на значущість цього питання.

Розрахунок діапазону та медіани діапазону цін (рентабельності)

Враховуючи те, що платник податку для розрахунку ціни може використати метод, який обґрунтовано не прийматиметься контролюючим органом, вкрай важливим є уважне ставлення до розрахунку діапазону цін або рентабельності.

Оскільки самостійне коригування цін для цілей ТЦ має економічний аспект, тобто повинно бути вигідною для сторін операцією, балансування на межі діапазону може мати для платників вкрай негативні наслідки. Зазначене підкріплюється нормою пп. 39.5.2.23 пп. 39.5.2 п. 39.5 ст. 39 Податкового кодексу щодо можливості використання матеріалів і відомостей, отриманих під час здійснення заходів податкового контролю щодо контрольованих операцій, у перевірках інших осіб — сторін таких операцій. До того ж запровадження нової норми і використання (застосування), зокрема, контролюючим органом медіани діапазону практично призведе до більш суттєвої різниці у збільшенні об’єкта оподаткування порівняно з тим рівнем цін, який платник обачно визначатиме самостійно.

У разі коли розраховані платником діапазон цін або діапазон показника рентабельності все ж таки не відповідають ринковим умовам, розрахунок медіани діапазону буде дієвим важелем дисциплінування і суттєвим механізмом забезпечення відповідності ціни (умов) операції принципу «витягнутої руки».

Обґрунтування необхідності (доцільності) операцій з нерезидентами із низькоподаткових юрисдикцій

Формальне право отримувати від платника документацію про контрольовані операції у нових нормах підкріплено можливістю детальнішого та глибшого ознайомлення з усіма тонкощами прийняття рішень посадовими особами та працівниками платника податку через проведення опитування. Це право використовуватиметься контролюючим органом при здійсненні функціонального та економічного аналізу для деталізації складових управлінських і виконавських рішень та дій платника податків, а також під час проведення перевірок.

Зазначене також підсилюється новою нормою пп. 39.2.1.5 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу, згідно з якою конкретніше визначено умови віднесення сукупності операцій до контрольованої у разі наявності при здійсненні такої операції ланцюга підприємств, що не виконують істотних функцій і не використовують істотних активів, а також не несуть істотних ризиків. При цьому зазначеною нормою визначено, що під істотними розуміють функції та активи, пов’язані з придбанням (продажем), які пов’язані особи не змогли б виконати самостійно у звичайній діяльності, а також ризики, пов’язані з такими операціями, прийняття яких є обов’язковим для ділової практики таких операцій.

Хімічний склад продукції у контрольованих операціях

Враховуючи дуже широкий спектр продукції, яка за своїми характеристиками є однотипною та/або подібною, суттєво ускладнюється визначення цін/рентабельності, оскільки практично кожний виробник такої продукції вважає її унікальною. З метою недопущення необґрунтованого впливу таких показників на рівень цін або показник рентабельності контрольованих операцій новою нормою Податкового кодексу (пп. 39.2.2.8 пп. 39.2.2 п. 39.2 ст. 39) встановлено обмеження щодо можливості відхилення складових хімічного складу продукції у межах нормативів, визначених технічними та технологічними стандартами, більш як на 5% у бік зменшення або збільшення такої ціни або рентабельності.

Операції з товарами, які мають біржове котирування

Виключено норми Перехідних положень Податкового кодексу щодо особливостей визначення цін у зовнішньоекономічних операціях на окремі товарні позиції. Натомість пп. 39.2.1.3 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу містить оптимальний підхід до визначення цін у контрольованих операціях з нерезидентами, зареєстрованими у низькоподаткових юрисдикціях, щодо товарів, які мають біржове котирування.

Встановлення відповідності умов операцій з такими товарами принципу «витягнутої руки» здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни, а визначення найбільш зіставної ціни здійснюється з використанням середньої ціни таких товарів, що склалася на товарній біржі за попередню декаду.

Зазначена норма має застереження (умови) щодо використання платником іншого методу, ніж метод порівняльної неконтрольованої ціни. Згідно з цими умовами платник податків повинен надати письмову інформацію про всіх пов’язаних осіб, які брали участь у контрольованій операції, за ланцюгом аж до першого непов’язаного контрагента із зазначенням даних щодо рівня їх показників рентабельності відповідно до обраного методу.

Необхідність виконання вимог щодо надання вищезазначеної інформації посилюється правом контролюючого органу, у разі її неотримання, самостійно визначити рівень ціни контрольованої операції за методом порівняльної неконтрольованої ціни.

Продаж товарів через комісіонера-нерезидента

Запровадження норми пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу щодо визнання контрольованими господарських операцій з продажу товарів через комісіонерів-нерезидентів ставить перед платниками податків низку суттєвих, у тому числі організаційних, питань. Зокрема, обов’язковою є наявність інформації щодо комерційних та фінансових умов операції між комісіонером та покупцем для визначення відповідності умов проведеної операції принципу «витягнутої руки».

Крім того, у разі штучності побудови схеми проведення такої господарської операції зазначена норма покликана не допустити використання операцій з продажу товарів через комісіонера-нерезидента як схеми виведення точки прибутку за межі України.

Пріоритетність застосування методів

Необхідно звернути увагу на вимоги пп. 39.3.2.1 пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу щодо пріоритетності застосування платником податків методів встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки». Незважаючи на визначення пріоритетності застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни, встановлюється порядок і послідовність застосування інших методів та пріоритетність такого застосування.

Так, у разі неможливості застосування методу порівняльної неконтрольованої ціни та можливості з однаковою надійністю застосування інших методів платнику слід застосовувати метод ціни перепродажу або метод «витрати плюс» як такі, що згідно з висновками міжнародних практик ТЦ дають коректніший і точніший результат розрахунку.

У будь-якому випадку вибір методу має здійснюватися з урахуванням подальшого його аналізу контролюючим органом з можливістю обґрунтування того, що використаний платником податків метод не є найдоцільнішим.

Перелік держав (територій): нові підходи

Оновлена редакція пп. 39.2.1.2 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу визначає критерії, які враховуються при визначенні Кабінетом Міністрів України переліку держав (територій) реєстрації нерезидента, що є стороною контрольованої операції.

Так, крім критерію внесення держави (території) до переліку щодо ставки податку, яка на 5 і більше відсоткових пунктів є нижчою, ніж в Україні, що існував у попередній редакції, додалися критерії щодо держав (територій), які не розкривають у публічному доступі інформацію про структуру власності юридичних осіб та держави, у договорах з якими відсутні положення про обмін інформацією.

Така деталізація критеріїв внесення до переліку привела до виключення норми щодо обов’язку платника подавати довідку про рівень фактичної сплати податку його контрагентом-нерезидентом, яка була проблемною у застосуванні. Одночасно посилено вимоги до платника щодо аналізу наявності країни (території) реєстрації контрагента в цьому переліку.

Використання джерел інформації

Скасування норми щодо наявності визначеного переліку джерел інформації має наслідком не лише свободу вибору платником податків інформаційного джерела, яке, на його думку, є найприйнятнішим для проведення аналізу, а й можливість контролюючого органу використовувати інші джерела, довівши при цьому, що такі джерела дають вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операції (пп. 39.5.3.2 пп. 39.5.3 п. 39.5 ст. 39 Податкового кодексу).

Усе вищевикладене свідчить про необхідність послідовних, збалансованих дій підприємства та інших учасників групи, без яких дієвий аналіз та контроль щодо ТЦ на підприємстві є практично неможливим. Водночас відсутність у платника податків побудови чіткого механізму (стратегії) відстеження ланцюга руху товарно-грошових потоків між пов’язаними особами призведе до виникнення порушень, вірогідність виявлення яких стає практично невідворотною, у тому числі у зв’язку із збільшенням терміну давності щодо перевірок контрольованих операцій до 2555 днів, тобто до 7 років.

«Гарячі лінії»

Дата: 3 травня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42