Юридична практика

Правильність відображення у бухгалтерському та податковому обліку результатів операцій з реалізації брухту чорних і кольорових металів

Суть справи. До ДФС України надійшла скарга ПАТ «Д» на податкове повідомлення-рішення СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління  Міндоходів, під час розгляду якої було встановлено таке.
СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПАТ «Д» з питання правильності відображення у бухгалтерському та податковому обліку операцій з реалізації брухту чорних і кольорових металів у період з 01.01.2014 р. по 31.01.2014 р., за результатами якої складено акт перевірки.

Перевіркою було встановлено порушення ПАТ «Д»:п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу в частині завищення обсягів поставки за операціями з реалізації металобрухту в січні 2014 р. на суму 282 657 грн.;
п. 185.1 ст. 185, п. 193.1 ст. 193, ст. 194 з урахуванням п. 10 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу в частині заниження обсягів поставки за операціями на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20%, в січні 2014 р. на суму 282 657 грн., крім того, ПДВ — 56 531 грн.

Це, в свою чергу, призвело до порушення п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу в частині завищення різниці між сумою податкового зобов’язання та сумою податкового кредиту за січень 2014 р. на суму 56 531 грн. і відповідно до порушення п. 200.3 зазначеної статті в частині завищення від’ємного значення суми, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, а саме за січень 2014 р. у розмірі 56 531 грн.
На підставі висновків акта перевірки СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління  Міндоходів було прийнято податкове повідомлення-рішення про зменшення суми від’ємного значення з ПДВ на 56 531 грн.
Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, ПАТ «Д» оскаржило його в адміністративному порядку до ДФС України.

 

 

Україною укладено угоди про вільну торгівлю з країнами ЄАВТ (Швейцарія, Норвегія, Ісландія, Ліхтенштейн) та Чорногорією, якими передбачено впровад

Позиція платника. У скарзі ПАТ «Д» просить скасувати податкове повідомлення-рішення СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів, стверджуючи, що висновки акта перевірки про необхідність застосування в період з 1 січня по 17 лютого 2014 р. загального порядку оподаткування операцій з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів, у тому числі їх імпорту, й нарахування ПДВ за ставкою 20% не відповідають вимогам чинного законодавства України.

 

На думку ПАТ «Д», постанова № 15 (у редакції від 18.01.2011 р.) не втрачала чинності, оскільки її дію неможливо було б продовжити постановою № 43. А змінами, внесеними до Податкового кодексу Законом № 713, законодавець відстрочив строк закінчення дії постанови № 15 без змін її змісту, отже, строк дії пільги було продовжено на 2014 р.

Витяг з рішення. Відповідно до пунктів 30.1 і 30.2 ст. 30 Податкового кодексу податкова пільга — передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов’язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених п. 30.2 цієї статті.

Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об’єкт оподаткування або характер та суспільне значення витрат, що ними здійснюються.

Згідно з пп. «г» п. 30.9 ст. 30 Податкового кодексу податкова пільга надається шляхом звільнення від сплати податку.

Платник податків має право використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії (п. 30.3 зазначеної статті).

Так, абзацом першим п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу (у редакції від 28.04.2012 р.) встановлено тимчасове, до 1 січня 2014 р., звільнення від оподаткування ПДВ операцій з постачання, у тому числі операцій з імпорту, відходів та брухту чорних і кольорових металів та деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД (крім брикетів та гранул товарної підкатегорії УКТ ЗЕД 4401 30 90 00).

Зазначена норма Податкового кодексу була повною нормою права за способом (повнотою) викладення, оскільки не містила будь-яких посилань до інших статей зазначеного Кодексу чи інших нормативно-правових актів.

Законом № 4834, який набрав чинності з 01.07.2012 р., зазначену норму Податкового кодексу було змінено та викладено у новій редакції, зокрема п. 97 цього Закону було встановлено доповнити абзац перший п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу (у редакції від 28.04.2012 р.) реченням такого змісту: «Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України».

Слід зауважити, що внаслідок внесення такого доповнення за способом (повнотою) викладу абзац перший п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу (у редакції від 01.07.2012 р.) став бланкетною нормою права, оскільки в гіпотезі цієї норми Кодексу було розміщено посилання на інший нормативний акт, в якому мали визначатися конкретні умови, за яких норма набирає чинності.

Таким чином, строк дії пільги, встановленої абзацом першим п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу (у редакції від 28.04.2012 р.), закінчився 30.06.2012 р.

Переліки відходів та брухту чорних і кольорових металів, операції з постачання яких, зокрема операції з імпорту, тимчасово, до 1 січня 2014 р., звільняються від оподаткування податком на додану вартість, було затверджено постановою № 15, строк дії якої обмежувався 31.12.2013 р.

Отже, строк дії пільги, встановленої абзацом першим п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу (у редакції від 01.07.2012 р.), теж закінчився 31.12.2013 р.

Відповідно до рішення № 1-рп/99 дія нормативно-правового акта в часі починається з моменту набрання чинності цим актом і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Законом № 713 до абзацу першого п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу було внесено зміни, зокрема цифри та слова «1 січня 2014 року» було замінено цифрами та словами «1 січня 2015 року», а після слів та цифр «(крім брикетів та гранул товарної підкатегорії УКТ ЗЕД 4401 30 90 00)» було доповнено словами та цифрами «а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД».

Таким чином, вищезазначеним Законом правову норму, встановлену в абзаці першому п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу, було змінено та викладено у новій редакції.

Закон № 713 набрав чинності з 01.01.2014 р.

Крім того, в п. 3 розділу ІІ Закону № 713 Кабінету Міністрів України протягом двох місяців з дня набрання чинності цим Законом було доручено привести свої нормативно-правові акти у відповідність із ним, а також забезпечити перегляд та приведення відповідними центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

Кабінетом Міністрів України постановою № 43:

1. У назві та п. 1 постанови № 15 цифри і слово «1 січня 2014» замінено цифрами і словом «1 січня 2015».

2. У додатках до постанови № 15:

1) у назві додатків 1 і 2 цифри і слово «1 січня 2014» замінено цифрами і словом «1 січня 2015»;

2) у додатку 2

виключено такі позиції:

«8112 30 40 00

Відходи та брухт з германію

8112 40 10 00

Ванадій необроблений; відходи та брухт; порошки»;

 

доповнено додаток такими позиціями:

«8112 92 21 00

Відходи та брухт з германію та ванадію

8112 92 91 00

Ванадій необроблений; порошки».

 

Таким чином, зміст постанови № 15 було змінено.

Постанова № 43 набрала чинності з дня опублікування (газета «Урядовий кур’єр» № 31), а саме з 18.02.2014 р.

Отже, постановою № 43 дію постанови № 15 було поновлено з 18.02.2014 р. шляхом викладення у новій редакції, а не продовжено, як стверджує ПАТ «Д» у скарзі.

Враховуючи зазначене, в період з 01.01.2014 р. по 17.02.2014 р. жодного нормативно-правового акта Кабінету Міністрів України, який визначав би перелік відходів та брухту чорних і кольорових металів, операції з постачання яких звільняються від оподаткування ПДВ, або продовжував би дію постанови № 15, прийнято не було.

Тобто конкретних умов, за яких норма, визначена в п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу, набирає чинності в період з 01.01.2014 р. по 17.02.2014 р., не було, а отже, не було і правових підстав для застосування пільги, визначеної у цій нормі.

Операції з постачання, у тому числі операції з імпорту, відходів та брухту чорних і кольорових металів, що здійснювалися суб’єктами господарювання з 01.01.2014 р. по 17.02.2014 р. (включно), підлягали оподаткуванню ПДВ у загальновстановленому порядку з нарахуванням податку за основною ставкою (20%).

З 18.02.2014 р. до 01.01.2015 р. до операцій з постачання, у тому числі операцій з імпорту, відходів та брухту чорних і кольорових металів, включених до відповідних переліків, застосовувався режим звільнення від оподаткування ПДВ, визначений п. 23 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу (у редакції від 01.01.2014 р.).

Аналогічну позицію викладено у листі № 7066/7/99-99-10-04-02-1,підготовленому у доповнення до листа № 1134/7/99-99-10-04-02-17, на який посилається ПАТ «Д». Лист № 7066/7/99-99-10-04-02-1 опубліковано, зокрема, у журналі «Вісник Міністерства доходів і зборів України» № 45/2014.

Відповідно до ст. 58 Конституції закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі, крім випадків, коли вони пом’якшують або скасовують відповідальність особи.

Оскільки постановою № 43 було лише поновлено право платника податків на застосування податкової пільги, то у зв’язку з цим є неправильним твердження платника податків про те, що постанова № 43 має зворотну дію у часі, оскільки скасовує відповідальність платника податків за незастосування у період з 01.01.2014 р. по 17.02.2014 р. 20-відсоткової ставки ПДВ під час оподаткування операцій з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів.

Враховуючи викладене, ДФС України рішенням про результати розгляду повторної скарги ПАТ «Д» залишила оскаржуване податкове повідомлення-рішення СДПІ з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Міндоходів без змін, а скаргу платника податків — без задоволення.

 

«Гарячі лінії»

Дата: 3 травня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42