Юридична практика

Експертні економічні дослідження та судова експертиза податкового обліку

З моменту виникнення судової експертизи та на всіх етапах її розвитку в ній вбачали важливий інструмент правосуддя, необхідний для правильного вирішення справи як на етапі розслідування, так і під час розгляду в суді, а експерта вважали науковим свідком. На сьогодні, розглядаючи справи про економічні злочини, але не маючи спеціальної фінансово-економічної освіти, судді ставляться до висновків експертів-економістів з великою повагою. Висновок судового експерта-економіста відіграє роль центрального доказу при прийнятті рішення суддею. Значимість судово-економічної експертизи у процесі розгляду справ у суді важко переоцінити. Висновок судового експерта виділяється серед інших джерел доказів тим, що з ним важко не погодитися, оскільки незгоду потрібно обов’язково мотивувати та аргументувати.

Судово-експертна діяльність — особливий вид діяльності, пов’язаний з організацією та проведенням судових експертиз, експертних досліджень (надання висновків поза межами судочинства), спрямованих на забезпечення судово-слідчих органів, юридичних та фізичних осіб незалежними, кваліфікованими та об’єктивними висновками (див. схему).

 

Організаційно-правові основи забезпечення правосуддя незалежною, кваліфікованою та об’єктивною судовою експертизою встановлено Законом про судову експертизу.

Судова економічна експертиза — це процесуальна дія, спрямована на отримання доказів шляхом проведення судовим експертом на основі його спеціальних знань з бухгалтерського обліку, оподаткування та фінансів дослідження об’єктів (первинних документів, облікових регістрів і звітності), які містять інформацію про фактичні дані та обставини справи, що перебуває у провадженні.

На сьогодні економічні дослідження виконуються за такими судово-експертними напрямами:

  • дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності;
  • дослідження документів про економічну діяльність підприємств і організацій;
  • дослідження документів фінансово-кредитних операцій.

Судово-експертна діяльність здійснюється на принципах законності, незалежності, об’єктивності та повноти дослідження.

Судова експертиза призначається лише у разі дійсної потреби у спеціальних знаннях для встановлення фактичних даних, що входять до предмета доказування, тобто тоді, коли висновок експерта не може замінити інші засоби доказування. Якщо наявні у справі докази є суперечливими, їх оцінку в разі потреби може бути здійснено судом з призначенням судової економічної експертизи.

Неприпустимим є порушення перед експертом правових питань, вирішення яких віднесено законом до компетенції суду (зокрема, щодо вини особи тощо).

Особа набуває прав та несе обов’язки судового експерта після оголошення (вручення) їй ухвали (постанови) про призначення експертизи та попередження про кримінальну відповідальність. Тільки за цих умов висновок експерта набуває доказової сили. Не можуть розглядатись як висновок судового експерта й бути підставою для відмови у призначенні експертизи акти ревізії, калькуляції, інші висновки спеціалістів, навіть якщо їх надано на запит суду, адвоката, сторони у справі. За необхідності з’ясування зазначених у таких документах обставин судом призначається експертиза.

Судово-експертна діяльність в Україні здійснюється державними спеціалізованими установи та приватними судовими експертами. Державними спеціалізованими установами є Науково дослідний інститут судових експертиз Мін’юсту України (далі — НДІ), судово-медичні та судово-психіатричні установи Мінохорониздоров’я України, експертні служби МВС України, Міноборони України, СБУ та Державної прикордонної служби України. Виключно державними спеціалізованими установами здійснюються криміналістичні, судово-медичні та судово-психіатричні експертизи.

Ключовою фігурою в судово-експертній діяльності є судовий експерт, який є суб’єктом процесуальних правовідносин і якому в порядку, встановленому законодавством України, доручено проведення судової експертизи.

Посада судового експерта-економіста за своєю природою є винятковою, оскільки має певні особливості. З одного боку, робота експерта полягає у проведенні із застосуванням своїх спеціальних знань з бухгалтерського обліку, оподаткування та фінансів науково обґрунтованого дослідження для встановлення фактів, що мають дока-зове значення під час розслідування та розгляду справ у судах, а з другого боку, судовий експерт набуває статусу процесуальної особи під час надання висновку і таким чином у своїй професійній діяльності поєднує статус фахівця у галузі обліку, науковця та процесуальної особи. Крім того, згідно зі статтями 384 та 385 Кримінального кодексу судові експерти можуть бути притягнуті до кримінальної відповідальності за неналежне виконання своїх обов’язків.

Судовий експерт є самостійним учасником процесу, втручання в проведення експертизи та будь-який вплив на нього забороняється. Він надає висновок, ґрунтуючись на результатах проведених досліджень. При цьому експерт є самостійним у виборі методів, засобів і способів дослідження. Перешкоджання законній діяльності судового експерта є неприпустимими й тягне за собою відповідальність.

Куди ж краще звернутися у разі необхідності проведення судової експертизи (експертного дослідження): до державної установи (НДІ) чи до приватного судового експерта?

Одразу зауважимо, що гарантії незалежності приватного судового експерта та правильність його висновку, права, обов’язки та відповідальність, принципи та методи (методики) проведення ті самі, що й у працівників державних НДІ.

Підготовка та атестація відбуваються за однаковою процедурою. Суд або слідчий оцінює висновок експерта-економіста за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об’єктивному дослідженні, а не за підсвідомим переконанням. Висновок судового експерта державної установи чи приватного судового експерта-економіста не має заздалегідь встановленої сили для суду або слідчого. Слід мати на увазі, що авторитет, широка популярність, гарна репутація судового експерта самі по собі не є підставою для визнання його висновку кращим, вичерпним та остаточним. Доказове значення висновку експерта визначається його обґрунтованістю, повнотою та переконливістю, тобто об’єктивними якостями, встановлення яких має здійснюватися незалежно від посадового становища експерта, його авторитету і впливу в науці.

Не варто також вважати, що висновки державних НДІ завжди є повнішими та обґрунтованішими, ніж висновки приватних судових експертів-економістів.

Державне регулювання судово-експертної діяльності здійснюється Мін’юстом України, на яке покладено обов’язок ведення Державного реєстру атестованих судових експертів, до якого включаються атестовані судові експерти. Доручити проведення експертизи (дослідження) можна лише тим експертам, яких внесено до цього Реєстру.

Судовий експерт окрім проведення судово-економічних експертиз має право на договірних засадах проводити експертні економічні дослідження, що становлять інтерес для юридичних та фізичних осіб (на стадії досудового розгляду).

Експертне дослідження — процес пізнавальної діяльності судового експерта з метою встановлення на підставі спеціальних знань з обліку, оподаткування та фінансів фактичних даних та обставин поза межами судового провадження, результати якого викладаються у висновку експертного дослідження.

Експертні економічні дослідження виконуються за дорученням правоохоронних органів, посадових осіб ДФС України, Державної виконавчої служби, на замовлення адвокатів, захисників та осіб, які самостійно захищають свої інтереси, їх представників, нотаріусів, банківських установ, страхових компаній, а також інших юридичних та фізичних осіб.

Результати експертних досліджень зазначаються у письмових висновках.

Підставою для проведення судової економічної експертизи є процесуальний документ (постанова, ухвала) або письмове звернення потерпілого чи сторони захисту кримінального провадження, у якому обов’язково наводяться реквізити, перелік запитань, поставлених експерту, а також об’єкти, що підлягають дослідженню. А підставою для проведення експертного економічного дослідження є письмова заява (лист) замовника (юридичної або фізичної особи) з обов’язковим зазначенням його реквізитів, з переліком питань, які підлягають вирішенню, а також об’єктів, що надаються.

Судовими експертами виконуються первинні, додаткові, повторні, комісійні та комплексні експертизи.

Визначення способу проведення експертизи (вибір певних методик, методів дослідження) належить винятково до компетенції експерта. Судовий експерт, проводячи експертизу або експертне економічне дослідження, залежно від обставин конкретної справи використовує такі методи та способи дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку та звітності:

  • метод документальної перевірки (формальна, нормативна, арифметична, хронологічна перевірка);
  • метод зіставлення;
  • метод моделювання документальних даних.

Строк проведення експертизи встановлюється залежно від складності дослідження з урахуванням експертного навантаження фахівця у межах, які наведено у табл.

Характер дослідження

Кількість об’єктів дослідження

Строк проведення (календарні дні)

Попереднє вивчення (робочі дні)

Просте

Невелика

10

5

Середнє

Середня

30

10

Складне

Велика

60

15

Особливо складне

Дуже велика

Понад 60, але не більше ніж 90

20

 

Від правильності поставленого судовому експерту запитання багато в чому залежить результат вирішення справи судом.

Запитання, яке ставиться експерту, має бути чітко сформульовано, виключати неоднозначне його розуміння й тлумачення та відповідати тим об’єктам і матеріалам, які направляються на експертизу.

Судову експертизу може бути призначено судом як у порядку підготовки справи до розгляду, так і в процесі її розгляду. Учасники судового процесу мають право пропонувати суду питання, які потребують роз’яснення експертом. Ці питання можуть бути запропоновані у позовній заяві, відзиві або окремому письмовому клопотанні сторони. Проте остаточне коло питань судовому експерту визначається судом.

Досить часто судовому експерту ставляться правові запитання, вирішення яких чинним законодавством віднесено до компетенції суду, зокрема про відповідність окремих нормативних актів вимогам закону, про правову оцінку дій сторони. Недопустимим є порушення перед експертом питань, вирішення яких не спрямовано на встановлення даних, що входять до предмета доказування у справі.

Орієнтовний перелік запитань, що можуть бути поставлені під час проведення відповідного виду експертизи, встановлено в рекомендаціях № 53/5.

Для прикладу наведемо декілька з них:

  • чи підтверджується документально та нормативно зазначене в акті податкової інспекції (наводяться реквізити акта) заниження об’єкта оподаткування (указується найменування підприємства) за період (зазначається який) і донарахування до сплати податків до бюджету (вказується яких);
  • чи відповідають визначені та задекларовані підприємством (найменування) доходи (витрати) за період (вказується період) наданим первинним документам та вимогам Податкового кодексу.

У разі коли для вирішення поставлених перед судовим експертом питань йому потрібні додаткові матеріали (документи, зразки тощо), він має право просити суд (заявити клопотання) щодо їх надання.

Законом про судову експертизу не передбачено повноважень судового експерта щодо витребування та одержання додаткових матеріалів безпосередньо від учасників судового процесу. Тому суд не може покладати на них обов’язок надавати додаткові матеріали безпосередньо експертові на його вимогу.

Проведення ревізійних дій (визначення експертами-економістами будь-яких економічних показників без попереднього проведення документальних перевірок фінансово-господарської діяльності суб’єктом контролю) не належить до завдань економічної експертизи.

Разом із документом про призначення експертизи (залучення експерта) експерту слід надати документи бухгалтерського та податкового обліку, які містять відомості, що є вихідними даними для вирішення поставлених питань. Документи має бути систематизовано в хронологічному порядку (за відповідними періодами), підшито, прошнуровано та пронумеровано.

Якщо ведення бухгалтерського обліку здійснювалось із застосуванням комп’ютерних програм (1С, SAP тощо), то експерту в роздрукованому вигляді надаються регістри бухгалтерського обліку, обов’язково засвідчені в установленому порядку.

Провівши дослідження, судовий експерт оформляє висновок експерта (висновок експертного дослідження). Висновок експерта є письмовим документом, складеним відповідно до вимог законодавства, що містить докладний опис проведених судовим експертом досліджень, зроблені за їх результатами висновки та обґрунтовані відповіді на поставлені запитання. У висновку експерта обов’язково зазначаються його реквізити (найменування документа, дата складання та номер, категорія експертизи (додаткова, повторна, комісійна, комплексна), вид експертизи (за галуззю знань)). Він складається з трьох частин: вступної, дослідницької, заключної (висновки).

Висновок експертного дослідження є письмовим документом, що складається судовим експертом на підставі заяви фізичної або юридичної особи поза межами судочинства за результатами дослідження об’єктів, наданих замовником.

За структурою та змістом він є аналогічним висновку експерта, проте: у вступній частині висновку зазначаються дані фізичної або юридичної особи, що звернулася до судового експерта із замовленням про проведення експертного дослідження, а також опускається запис про попередження судового експерта про кримінальну відповідальність.

У випадках, передбачених законодавством, судовий експерт замість висновку оформляє Повідомлення про неможливість надання висновку, яке складається з трьох частин: вступної, мотивувальної та заключної.

Не може вважатися актом судової експертизи висновок спеціаліста (у тому числі аудиторський висновок), наданий заявникові (юридичній чи фізичній особі) на підставі його заяви, якщо навіть відповідний документ має назву «Висновок судового експерта» або подібну до неї, оскільки особа набуває прав та несе обов’язки судового експерта тільки після одержання нею ухвали про призначення експертизи. Пояснення спеціаліста не є висновком експерта. За наявності у справі протилежних за змістом висновків як спеціаліста, так і судового експерта їх оцінка здійснюється з наданням переваги висновку судового експерта.

У п. 18 постанови № 8 визначено, що акти чи інші документи, в тому числі відомчі, де зазначаються обставини, встановлені із застосуванням спеціальних знань, не можуть розглядатися як висновок експерта та бути підставою для відмови в призначенні експертизи, навіть якщо вони одержані на запит суду, органу дізнання, слідчого або адвоката.

Контроль за дотриманням судовими експертами вимог нормативно-правових актів з питань судово-експертної діяльності здійснюється Мін’юстом України та його територіальними органами із залученням спеціалістів НДІ судових експертиз шляхом проведення перевірок (планових, що здійснюються не частіше одного разу на три роки, та позапланових, що проводяться на підставі доручення Мін’юсту України).

Отже, судово-економічна експертиза як один із засобів доказування сприяє всебічному, повному й об’єктивному дослідженню обставин справи, ухваленню законних та обґрунтованих судових рішень.

«Гарячі лінії»

Дата: 1 листопада, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42