Юридична практика

Факт здійснення господарської операції не підтверджено

03.02.2017 / 17:18

Судом касаційної інстанції при розгляді справ щодо правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень про визначення суми грошового зобов’язання з ПДВ взято до уваги, що господарські операції між платником податків та його контрагентами не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності, оскільки факт виконання взятих зобов’язань платником за укладеним договором не підтверджено належним чином оформленими первинними документами, які б повною мірою відображали зміст господарської операції та їх вартісні показники.

Судове рішення

Як встановлено Вищим адміністративним судом України (далі — ВАСУ) у справі № К/800/42504/15, ТОВ «А» звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ від 30.04.2015 р.

Постановою окружного адміністративного суду від 11.08.2015 р. адміністративний позов задоволено.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що висновки податкового органу про порушення позивачем норм пунктів 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, а тому відповідачем не доведено правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Постановою апеляційного адміністративного суду від 17.09.2015 р. рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нову постанову про відмову в задоволенні зазначених позовних вимог.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, мотивував своє рішення тим, що у позивача не було підстав для відображення наслідків господарських операцій з контрагентами в податковому обліку, оскільки такі операції не підтверджені належними первинними документами, які б повною мірою відображали зміст господарських операцій, транспортування товару, а тому вищезазначене податкове повідомлення-рішення відповідачем прийнято правомірно.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до ВАСУ з касаційною скаргою, в якій просив скасувати його як таке, що ухвалене із порушенням норм матеріального та процесуального права, а рішення суду першої інстанції — залишити в силі як скасоване помилково. У доводах касаційної скарги зазначено, що висновки, викладені в акті перевірки, є протиправними та необґрунтованими, а податкове повідомлення-рішення — незаконним, оскільки позивачем правомірно віднесено до складу податкового кредиту суми сплаченого ПДВ у зв’язку з придбанням товарів у контрагентів, що підтверджено належним чином оформленими податковими накладними та іншими документами бухгалтерського обліку. Крім того, судом апеляційної інстанції протиправно не враховано показання свідка-водія, який здійснював перевезення товару.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «А» по взаєморозрахунках з контрагентами за період з 01.09.2014 р. по 30.09.2014 р.

За результатами проведеної перевірки ТОВ «А» складено акт від 20.04.2015 р. по взаєморозрахунках із контрагентами ТОВ «Є» та ТОВ «П».

У висновках акта перевірки зазначено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу, в результаті чого ТОВ «А» занижено ПДВ за вересень 2014 р. загальною сумою 182 813 грн.

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень є висновки податкового органу про нереальність господарських операцій між ТОВ «Є» та ТОВ «П», оскільки перевіркою не підтверджено рух активів та фактичного отримання товару від контрагентів у зв’язку із відсутністю в останніх трудових і матеріальних ресурсів.

Зазначені висновки акта перевірки від 20.04.2015 р. слугували підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов’язання з ПДВ на суму 274 220 грн, у тому числі за основним платежем — 182 813 грн та штрафними санкціями — 91 407 грн.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, судова колегія дійшла висновку про те, що касаційна скарга не підлягає задоволенню виходячи із таких підстав.

Податковий кредит звітного періоду визначається з урахуванням договірної (конт­рактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, встановлених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 зазначеної статті, протягом такого звітного періоду в зв’язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, зокрема інших необоротних матеріальних активів і незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин)).

Відповідно до п. 198.6 цієї статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 зазначеної статті.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, не підтверджені документами, зазначеними в пункті, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Отже, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум ПДВ до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності. Тобто така операція має бути здійснена та підтверджена належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Мета отримання доходу — як кваліфікуюча ознака господарської операції — передбачає наявність у кожній операції розумної економічної причини (ділової мети), самостійної від податкової економії.

Витрати на придбання активів, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності або придбання таких активів поза межами господарської діяльності платника податків, не дають право на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку. Це значною мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов’язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення та облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Отже, в зазначеному випадку, враховуючи специфіку придбаних у контрагентів товарів, судовими інстанціями перевірялися фізичні, технічні та технологічні можливості позивача та його контрагентів надавати обумовлені договорами поставки товарів: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, платежів, супутніх звичайній господарській діяльності будь-якого господарюючого суб’єкта (комунальні платежі, оренда приміщень, послуги зв’язку, управлінські витрати тощо) або ж залучення контрагентами з цією метою третіх осіб та, відповідно, понесення витрат, пов’язаних із таким залученням, можливість поставки продукції за договором самостійно.

Для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних із визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу).

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій (частина перша ст. 9 Закону про бухоблік (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин)).

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Частиною першою ст. 202 Цивільного кодексу передбачено, що правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов’язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, обумовлених ним (частина п'ята ст. 203 цього Кодексу).

З аналізу наведених норм убачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають бути підтверджені належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між ТОВ «А» було укладено договори поставок з ТОВ «П» від 26.08.2014 р. № 110 та ТОВ «Є» від 03.09.2014 р. № 113, відповідно до яких ТОВ «П» та ТОВ «Є» зобов’язувалися поставляти узгодженими партіями покупцеві ТОВ «А» продукцію (запчастини), а покупець зобов’язувався прийняти й оплатити кожну партію товару на умовах цих договорів.

На виконання зазначених договорів та для підтвердження господарських операцій позивачем надано до суду податкові та видаткові накладні, рахунки на оплату, довіреності на отримання товару й товарно-транспорті накладні.

Суд апеляційної інстанції, дослідивши докази, дійшов висновку, що надані позивачем документи бухгалтерського обліку повною мірою не відображають зміст господарських операцій та їхні вартісні показники, не підтверджують їх фактичне здійснення з огляду на таке.

Пунктом 3.2 вищезазначених договорів передбачено, що передача товару здійснюється зі складу продавця або за домовленістю. Перевезення продукції зі складу продавця на склад покупця, порядок оплати транспортних послуг перевізника, порядок відшкодування витрат з доставки товару визначаються додатковим погодженням сторін.

Матеріали справи не містять (позивачем не надано) доказів погодження умов перевезення товарів із задекларованими контрагентами.

Судом апеляційної інстанції не встановлено наявності у контрагентів позивача з договорів поставки власних або орендованих офісних і складських приміщень, власних, орендованих або залучених транспортних засобів, трудових ресурсів, необхідних для здійснення звичайної господарської діяльності, та, зокрема, для виконання спірних операцій.

Наявність належним чином оформлених первинних документів за спірними операціями не є підтвердженням фактичного здійснення операцій. Такі документи не є самостійною підставою для формування спірних сум податкових вигід, оскільки не підтверджують реальність здійснення господарських операцій у своїй сукупності.

Крім того, судом першої інстанції Особу 1 допитано як свідка, який пояснив, що працює в ТОВ «А» за сумісництвом на посаді інженера. До кола його обов’язків, серед іншого, належить поставка орендованих позивачем транспортним засобом Mazda товарів з метою використання їх у господарській діяльності. Зазначив, що 21.09.2014 р. на підставі наказу про відрядження ним на автомобілі Mazda здійснено виїзд до міста М з метою отримання придбаних у ТОВ «Є» та ТОВ «П» товарів. При цьому перед виїздом він отримав контактні телефони відповідальних осіб — вказаних контрагентів. Доїжджаючи до міста М 22.09.2014 р., свідок зателефонував їм та отримав товар згідно з товаросупровідними документами. Предметом купівлі були дрібні запчастини до транспорту. Також свідок зазначив, що на отримання запчастин його уповноважено згідно з довіреністю, пред’явленою при отриманні товару. Крім того, пояснив, що поїздку здійснено разово  — 22.09.2014 р., але зауважив, що окремі товаросупровідні документи могли бути датовані іншими числами.

Свідком не зазначено повного переліку отриманих товарів, що унеможливлює їх ідентифікацію відповідно до наявних у матеріалах справи первинних документів.

Згідно з наданими до суду копіями товарно-транспортних накладних убачається, що ті складені в різні дати вересня 2014 р. Це свідчить про неможливість здійснення платником податку зазначених господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна.

Отже, вказані первинні документи, які засвідчують певні юридичні факти, не містять підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «Є» і ТОВ «П».

З огляду на зазначене суд касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності, оскільки реальність виконання взятих зобов’язань позивачем за укладеним договором не підтверджено належним чином оформленими первинними документами, які б повною мірою відображали зміст господарської операції та їх вартісні показники, що в сукупності з виявленими ДПІ фактами щодо фіктивної діяльності контрагентів позивача свідчить про безтоварність господарських операцій, а тому в позивача не було підстав для відображення наслідків цих господарських операцій у податковому обліку; податкове повідомлення-рішення відповідача винесено правомірно.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. Цивільний кодекс — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. Закон про бухоблік — Занон України від 16.07.99 р. № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

«Гарячі лінії»

Дата: 24 січня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42