Інші податки

Розділ 4. Визнання осіб пов’язаними для цілей ТЦ

28.08.2017 / 13:49

Згідно з пп. «а» пп. 39.2.1.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу КО, зокрема є господарські операції, що здійснюються платниками податків з пов’язаними особами — нерезидентами.

Таким чином, для застосування правил ТЦ важливим є розуміння та ідентифікація ознак пов’язаності платника податків та його контрагента-нерезидента.

Правові норми визначення пов’язаних осіб в податковому законодавстві України викладено пп. 14.1.159 пп. 14.1 ст. 14 Кодексу, а саме: пов’язаними особами є юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють.

При визначенні осіб пов’язаними враховуються певні критерії.

Критерії, які враховуються для визнання осіб пов’язаними,

для юридичних осіб:

  • одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;
  • одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 20 і більше відсотків;
  • одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) одноособових виконавчих органів кожної такої юридичної особи;
  • одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради кожної такої юридичної особи;
  • принаймні 50  % складу колегіального виконавчого органу та/або наглядової ради кожної такої юридичної особи складають одні і ті самі фізичні особи;
  • одноособові виконавчі органи таких юридичних осіб призначені (обрані) за рішенням однієї і тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу);
  • юридична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;
  • сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної особи та/або кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних осіб, гарантованих однією юридичною особою, стосовно іншої юридичної особи перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, — більше ніж у 10 разів). При цьому сума таких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги та власного капіталу визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду);

для фізичної особи та юридичної особи:

  • фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб) володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;
  • фізична особа має право призначати (обирати) одноо­собовий виконавчий орган такої юридичної особи або призначати (обирати) не менш як 50  % складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;
  • фізична особа здійснює повноваження одноособового виконавчого органу в такій юридичній особі;
  • фізична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;
  • сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від фізичної особи, наданих юридичній особі, та/або будь-яких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших фізичних осіб, наданих юридичній особі, які надаються під гарантії цієї фізичної особи, перевищують суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, — більше ніж у 10 разів). При цьому сума таких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги та власного капіталу визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду);

для фізичних осіб:

  • чоловік (дружина), батьки (у тому числі усиновлювачі), діти (повнолітні/неповнолітні, у тому числі усиновлені), повнорідні та неповнорідні брати і сестри, опікун, піклувальник, дитина, над якою встановлено опіку чи піклування.

За наявності між особами відносин, які можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, такі особи мають право самостійно визнати себе пов’язаними особами для цілей оподаткування з підстав, не передбачених у підпунктах «а» — «в» пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу.

Контролюючим органам надано право в судовому порядку доводити пов’язаність осіб для цілей оподаткування на основі фактів і обставин, що свідчать одна фізична або юридична особа здійснювала практичний контроль за бізнес-рішеннями іншої юридичної особи та/або та сама фізична або юридична особа здійснювала практичний контроль за бізнес-рішеннями кожної юридичної особи (пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 та пп. 20.1.401 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу).

Слід зазначити, що пряма або опосередкована участь держави в юридичних особах не є підставою для визнання таких юридичних осіб пов’язаними. Водночас такі платники податків можуть бути визнані пов’язаними з інших підстав, передбачених пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу.

Залежно від характеру впливу однієї особи на іншу можна умовно здійснити групування ознак пов’язаності:

  • вплив на юридичну особу через володіння корпоративними правами;
  • вплив на юридичну особу шляхом контролю її органів управління;
  • вплив через фінансову залежність;
  • вплив через родинні (сімейні) зв’язки та стосунки.

Розглянемо детальніше кожну з ознак визнання осіб пов’язаними для цілей ТЦ.

І. Вплив на юридичну особу через володіння її корпоративними правами

Беззаперечно що особа, яка володіє часткою статутного фонду (майна) господарської організації, є зацікавленою особою щодо результатів діяльності такої організації, та має можливість впливати на умови або економічні результати її діяльності. В різних країнах розмір частки володіння корпоративними правами, якої достатньо для визнання осіб афілійованими (пов’язаними), коливається від 10 до 50  %. В Україні законодавчо визначено цей показник впливу у розмірі 20 і більше відсотків.

Таке володіння може бути як безпосереднім (прямим) так й опосередкованим (через інших осіб).

Отже, юридичні особи визнаються пов’язаними, якщо:

  • одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;
  • одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 20 і більше відсотків.

Фізична особа та юридична особа визнаються пов’язаними, якщо:

фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб) володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків.

Для цілей визначення, чи володіє юридична/фізична особа безпосередньо та/або опосередковано корпоративними правами у розмірі 20 і більше відсотків у юридичній особі, усі корпоративні права, які належать (безпосередньо та/або опосередковано) юридичній/фізичній особі, є сумою часток корпоративних прав, які:

  • безпосередньо належать такій юридичній/фізичній особі в юридичній особі;
  • належать будь-яким пов’язаним особам такої юридичної/фізичної особи у зазначеній юридичній особі.

Розмір частки володіння корпоративними правами розраховується таким чином:

  • у разі опосередкованого володіння в одному ланцюгу — шляхом множення часток володіння корпоративними правами;
  • у разі опосередкованого володіння через кілька ланцюгів — шляхом підсумовування часток володіння корпоративними правами в кожному ланцюгу.

Водночас Кодексом визначено окремий порядок визнання пов’язаності у разі коли частка володіння корпоративними правами кожної особи в наступній юридичній особі в ланцюгу перевищує 20 %. В такому разі незалежно від результатів множення усі особи такого ланцюга є пов’язаними.

Приклад 3

Підприємство А володіє 80 % корпоративних прав підприємства Б.

 

Підприємство А та Б є пов’язаними особами, оскільки розмір безпосереднього володіння корпоративними правами більше 20 %.

Приклад 4

Підприємство А володіє 50 % корпоративних прав підприємства Б, яке є учасником підприємства В (володіє 15 % корпоративних прав). Підприємство В, у свою чергу, володіє 90 % корпоративних прав підприємства Г.

 

Пов’язаними особами є підприємство А та Б (оскільки А безпосередньо володіє корпоративними правами Б у розмірі 50 %), підприємство В та Г (оскільки В безпосередньо володіє корпоративними правами Г у розмірі 90 %).

Водночас підприємства Б та В, А та В, А та Г, Б та Г не визнаються пов’язаними, оскільки розмір опосередкованого володіння одного підприємства в іншому не перевищує 20 % (Б та В: 15 %; А та В: (0,5 × 0,15) × 100 % = 7,5 %; А та Г: (0,5 × 0,15 × 0,9) × 100 % = 6,75 %; Б та Г: (0,15 × 0,9) × 100 % = 13,5 %).

Приклад 5

Фізична особа Лижко К. є засновником приватного підприємства У (Україна) та володіє часткою товариства з обмеженою відповідальністю М (Молдова) у розмірі 70 %.

Юридичні особи У та М є пов’язаними особами, оскільки фізична особа Лижко К. володіє більш ніж 20 % корпоративних прав кожної з них.

Приклад 6

Маємо два ланцюга володіння.

У першому ланцюгу фізична особа А. володіє 25 % корпоративних прав підприємства B, яке володіє 55 % корпоративних прав підприємства С. Підприємство С володіє 30 % корпоративних прав підприємства D, яке в свою чергу володіє 15 % корпоративних прав заводу R.

У другому ланцюгу фізична особа А володіє 55 % корпоративних прав підприємства E, яке володіє 25 % корпоративних прав підприємства F. Далі підприємство F володіє 65 % корпоративних прав заводу R.

За правилом розрахунку опосередкованого володіння (через кілька ланцюгів):

частка особи A. в R становить (у першому ланцюгу):
A – B – ​C – ​D – ​R = 0,62 %;

частка особи A. в R становить (у другому ланцюгу):
A – ​E – ​F – ​R = 8,94 %.

Усього частка особи A. в R становить: A/R (1 ланцюг) + A/R (2 ланцюг) = 0,62 + 8,94 = 9,56 %. Оскільки це менше 20 %, за результатами такого розрахунку особи не визнаються пов’язаними.

Але у другому ланцюгу частка володіння корпоративними правами кожної особи в наступній юридичній особі (A у E, E у F, F у R) перевищує 20 %.

Отже, за правилом розрахунку володіння корпоративними правами кожної особи в наступній юридичній особі усі особи цього ланцюга є пов’язаними.

Таким чином, фізична особа А. є пов’язаною із заводом R (незалежно від результатів попереднього розрахунку опосередкованого володіння шляхом множення).

ІІ. Вплив на юридичну особу шляхом контролю її органів управління

Можливість впливати на умови або економічні результати діяльності юридичних осіб визначається також правомочністю на участь особи (юридичної або фізичної) в управлінні господарською організацією. Залежно від обсягу таких прав, типу господарської організації та положень установчих документів, особа може мати різні повноваження на обрання (призначення) органів управління господарської організації. Вплив на органи управління юридичної особи здійснюватиметься також у разі безпосередньої участі фізичної особи у роботі цих органів.

Для встановлення пов’язаності осіб за ознаками впливу через контроль органів управління юридичної особи необхідним є ретельне вивчення установчих документів юридичних осіб, протоколів загальних зборів учасників (акціонерів) та інших органів управління (наглядова рада, тощо).

Згідно з Податковим кодексом юридичні особи визнаються пов’язаними, якщо:

  • одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) одноособових виконавчих органів кожної такої юридичної особи;
  • одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради кожної такої юридичної особи;
  • принаймні 50  % складу колегіального виконавчого органу та/або наглядової ради кожної такої юридичної особи складають одні і ті самі фізичні особи;
  • одноособові виконавчі органи таких юридичних осіб призначені (обрані) за рішенням однієї і тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу);
  • юридична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради.

Фізична особа та юридична особа визнаються пов’язаними, якщо:

  • фізична особа має право призначати (обирати) одноособовий виконавчий орган такої юридичної особи або призначати (обирати) не менш як 50  % складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;
  • фізична особа здійснює повноваження одноособового виконавчого органу в такій юридичній особі;
  • фізична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради.

Приклад 7

Відповідно до статуту ПрАТ до повноважень наглядової ради товариства віднесено питання призначення генерального директора дочірнього підприємства ПрАТ — ​ДП «А» (Україна), а також прийняття рішень з управління корпоративними правами, якими володіє ПрАТ. ПрАТ є учасником підприємства ТОВ «Б» (Білорусь) та володіє часткою статутного капіталу у розмірі 15 %. На загальних зборах ТОВ «Б» іншими учасниками підприємства юридичній особі ПрАТ надано право призначати генерального директора підприємства «Б». Наглядовою радою ПрАТ, яка є уповноваженим органом ПрАТ, призначено директора ДП «А» та генерального директора ТОВ «Б».

Усі три підприємства у даному прикладі визнаються пов’язаними особами: ПрАТ з ДП «А» через володіння корпоративними правами та впливом на органи управління, ПрАТ з ТОВ «Б» через повноваження ПрАТ призначати одноособий виконавчий орган ТОВ «Б», а ДП «А» з ТОВ «Б» — ​через юридичну особу ПрАТ.


 

Приклад 8

Громадянин Німеччини Kauffman F. володіє 100 % акцій акціонерного товариства «D. AG» (Німеччина) та 80 % частки статутного капіталу ТОВ «Н» (Україна). Фізичною особою Kauffman F., який є мажоритарним акціонером «D. AG» та володіє 100 % його акцій, обрано всіх членів (7 осіб) наглядової ради АТ.

Відповідно до статуту ТОВ «Н» (Україна) виконавчим органом ТОВ є дирекція у складі 5 осіб. Учасник товариства, який володіє більше 70 % статутного капіталу, має право призначати 4 членів дирекції. Kauffman F. відповідно до розміру належної йому частки статутного капіталу призначено 4 з 5 членів дирекції.

Розраховуємо кількість призначених осіб. Так, паном Kauffman F. у відсотках до загальної кількості осіб у органах управління суб’єктів господаррювання 100 % наглядової ради «D. AG» та 80 % колегіального виконавчого органу ТОВ «Н» обрано (призначено) за рішенням однієї і тієї самої фізичної особи. Таким чином, юридичні особи «D. AG» (Німеччина) і ТОВ «Н» (Україна) є пов’язаними особами.

Приклад 9

Фізичні особи Шкуро Г., Коваль Є. та Степанюк Д. входять до складу правління акціонерного товариства «W-g AS» (Швейцарія), яке складається з 5 осіб. Одночасно Шкуро Г., Коваль Є. та Степанюк Д. є членами ради директорів (дирекції) ТОВ «С», кількісний склад якої становить 3 особи.

До колегіальних виконавчих органів акціонерного товариства «W-g AS» (Швейцарія) і ТОВ «С» (Україна) входять одні й ті самі фізичні особи: Шкуро Г., Коваль Є. та Степанюк Д. Разом ці особи становлять 60 % колегіального виконавчого органу АТ та 100 % колегіального виконавчого органу ТОВ. Тобто юридичні особи «W-g AS» і ТОВ «С» є пов’язаними особами.

ІV.  Вплив на юридичну особу через фінансову залежність

Ще одним критерієм пов’язанності є «надзвичайна фінасова залежність» боржника через надання йому незабезпеченої активами  боржника фінансової послуги. Очевидно, що в ринкових умовах незалежне підприємства або фінансова установа навряд чи надасть кошти, якщо відсутні надійні  гарантії їх повернення. Факт надання «незабезпечених» коштів має свідчити про «особливі» відносини між такими компаніями, а їх розмір — на можливість впливати  на господарську діяльність боржника.

Законодавець оцінив такий критерій перебільшенням розміру суми всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної (фізичної) особи та/або кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних (фізичних) осіб, гарантованих іншою особою стосовно юридичної особи, перевищує суму власного капіталу юридичної особи — боржника  більше ніж у 3,5 раза (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, — більше ніж у 10 разів).

Для застосування цього критерію, сума таких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги та власного капіталу визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду).

Приклад 10

Компанією «INVESTMENTS Ltd» (Кіпр) у 2013 р. надано ПАТ «М» (Україна) кредит на суму 5 млн. доларів. Сума заборгованості на початок 2015 р. становила 78,8 млн грн, на кінець  — 120  млн грн. Сума власного капіталу ТОВ «М» складала на початок 2015 р. - 20 млн  грн , на кінець – 18 млн грн.

ПАТ «М» (Україна) визнається пов’язаною особою з «INVESTMENTS Ltd» (Кіпр)  через фінансову залежність, в зв’язку з тим, що сума позики, наданого «INVESTMENTS Ltd» ([78,8 + 120,0] /2 = 99,4) перевищує суму власного капіталу ПАТ «М» ([20 + 18] / 2 = 19)  в 5,23 раза, що є більше ніж у 3,5 раза.

V. Вплив через родинні (сімейні) зв’язки та стосунки

Визначення кола пов’язаних фізосіб є важливим, зокрема, для розрахунку розміру володіння корпоративними правами фізособи в юридичній особі.

Пов’язаними між собою через свої родинні (сімейні) зв’язки та стосунки визнаються: чоловік (дружина), батьки (у тому числі усиновлювачі), діти: повнолітні/неповнолітні, у тому числі усиновлені, повнорідні та неповнорідні брати і сестри, опікун, піклувальник, дитина, над якою встановлено опіку чи піклування.

Приклад 11

Андрій Остапенко володіє 40  % акцій ПрАТ «Т» (Україна). Його дружина — Юлія Остапенко, володіє 11  % акцій цього ж ПрАТ «Т». Водночас Юлія Остапенко є засновником та єдиним учасником компанії «Group Limited» (Гонконг)

Фізичні особи Андрій та Юлія Остапенки є пов’язаними особами як чоловік та дружина.

 

Фізична особа Остапенко Ю. (дружина) є пов’язаною особою з ПрАТ «А», так як розмір корпоративних прав, які їй належать в ПрАТ, «А» розраховується як сума часток корпоративних прав, що безпосередньо належать їй (11  %) та її чоловіку Остапенку А. (40  %). Тому загальний розмір володіння становить 51  %.

Враховуючи, що Остапенко Ю. володіє 100  % корпоративних права компанії «Group Limited» та 51  % корпоративних права ПрАТ «А», ці юридичні особи є пов’язаними між собою.

Джерела для пошуку інформації щодо пов’язаності осіб

Сайт Міністерства юстиції України (Єдиний державний реєстр юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців)

https://usr.minjust.gov.ua/ua/freesearch

Сайт Державної установи «Агентство з розвитку інфраструктури фондового ринку України

https://smida.gov.ua/

Сайт Національного банку України (розділ «Банківський нагляд» вкладка «Реєстрація та ліцензування»)

https://www.bank.gov.ua/control/uk/index/

Аналітична система для ділової розвідки та перевірки контрагентів України YouControl

https://youcontrol.com.ua/

Реєстри бенефіціарних власників та національні бізнес-реєстри іноземних країн

(зокрема, інформація щодо компаній, зареєстрованих на території Великобританії доступна в публічному реєстру Управління державної реєстрації юридичних осіб Великобританії (Companies House)

https://www.gov.uk/government/organisations/companies-house

Відкрита базу даних «Open Corporates» (контекстний пошук по назвам компаній з посиланням на національні бізнес-реєстри

https://opencorporates.com/

Комерційні сайти з доступом до бізнес-реєстрів: «Kompany®» та «EMIS» (отримання інформації є обмеженим — платний ресурс)

https://www.kompany.com/

https://www.emis.com/

Європейський бізнес-реєстр (EBR) (отримання інформації є обмеженим — платний ресурс)

http://www.ebr.org/

Для встановлення пов’язаності осіб за ознаками впливу через контроль органів управління юридичної особи важливим та необхідним є можливість дослідження установчих документів юридичних осіб, а також інших документів органів управління цих осіб, якими можуть бути:

  • рішення установчих та загальних зборів господарських товариств, спостережної ради або інших органів управління;
  • документи про спостережну раду, правління, інші наглядові та виконавчі органи господарських товариств, про їх персональний склад;
  • права, передані загальними зборами господарських товариств до компетенції наглядового або виконавчого органу господарських товариств (спостережна рада, правління або інший орган, передбачений статутом);
  • персональний склад наглядового органу господарських товариств (спостережної ради або іншого органу) та порядок його формування.

Крім безпосереднього доступу до таких джерел, з інформацією з питань діяльності органів управління можна ознайомитись на офіційних сайтах юридичних осіб (насамперед це стосується великих та публічних компаній), в загальнодоступній інформаційній базі даних Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку про ринок цінних паперів (http://stockmarket.gov.ua/), базах даних «Емітенти» та «Власники 10  %» на сайті Агентства з розвитку інфраструктури фондового ринку України (https://smida.gov.ua/db (потребує безкоштовної реєстрації).

«Гарячі лінії»

Дата: 21 грудня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42