Податок на прибуток

Різниці за фінансовими операціями

29.08.2017 / 16:52

Порядок розрахунку податку на прибуток ґрунтується на визначенні фінансового результату за даними бухобліку та його подальшого коригування на різниці, у тому числі що виникають за фінансовими операціями (податкові різниці), які визначаються відповідно до ст. 140 Податкового кодексу. Далі про те, як такі різниці обліковуються та відображаються у декларації з податку на прибуток.

Нормами Податкового кодексу встановлено, що розрахунок оподатковуваного прибутку здійснюється із застосуванням податкових різниць. Правом не проводити такі коригування можуть скористатися платники, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухобліку за останній річний звітний (податковий) період, не перевищує 20 млн грн.

Такі платники мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінрезультату до оподаткування на всі різниці (окрім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначених відповідно до положень Податкового кодексу, не більше одного разу впродовж безперервної сукупності років, в кожному з яких виконується критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник повідомляє в податковій звітності з податку на прибуток, яка подається за перший рік у такій безперервній сукупності років.

РІЗНИЦІ, ЩО ВИНИКАЮТЬ ЗА ФІНАНСОВИМИ ОПЕРАЦІЯМИ:

  • з нарахування відсотків за кредитами та іншими борговими зобов’язаннями перед пов’язаними особами — нерезидентами
  • з інструментами власного капіталу та дивідендами
  • контрольовані операції (далі — КО)
  • з придбання товарів, робіт, послуг у неприбуткових організацій та нерезидентів з держав, визначених у переліку Кабінету Міністрів України
  • з нарахування роялті
  • з безоплатної допомоги неприбутковим організаціям
  • з надання безповоротної фінансової підтримки окремим категоріям платників

Крім того, різниці виникають на суму збитків минулих звітних періодів, а також при переході зі спрощеної системи оподаткування та нарахуванні штрафів на користь платників окремих категорій.

Операції з пов’язаними особами — нерезидентами

Для платника, у якого сума боргових зобов’язань за кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, договорами фінансового лізингу й іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення, що виникли за операціями з пов’язаними особами — нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж у 3,5 раза (для фінансових установ і лізингових компаній — більш ніж у 10 разів), фінрезультат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухобліку відсотків за такими зобов’язаннями над 50 % сум фінрезультату до оподаткування, фінансових витрат і суми амортизаційних відрахувань за даними фінзвітності звітного податкового періоду, в який нараховується відсоток (п. 140.2 ст. 140 Податкового кодексу).

Слід зазначити, що такі коригування фінрезультату не стосуються боргових зобов’язань, що виникли за операціями з непов’язаними особами — резидентами, у тому числі, коли гарантом виконання таких зобов’язань виступає пов’язана особа — нерезидент.

Для визначення суми різниць, які виникають при здійсненні фінансових операцій, передбачено розрахунок, за результатами якого платники збільшують фінрезультат до оподаткування на суму перевищення нарахованих у бухобліку відсотків за кредитами, позиками й іншими борговими зобов’я­заннями над 50 % сумарного значення таких показників:

  • фінрезультату до оподаткування;
  • фінансових витрат;
  • амортизаційних відрахувань за даними фінзвітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких відсотків.

Слід зазначити, що фінрезультатом до оподаткування підприємства може бути як прибуток, так і збиток, який відповідно до п. 3.22 Методрекомендацій № 433 відображається у формі № 2 «Звіт про фінансові результати»: прибуток — у графі 2290, а збиток — у графі 2295.

Оскільки нормами Податкового кодексу передбачено використання у розрахунку фінрезультату як з позитивним, так і з від’ємним значенням, то при розрахунку податкової різниці в частині фінансових витрат може враховуватися фінрезультат як у вигляді прибутку, так і збитку.

При цьому у разі якщо розрахований показник має від’ємне значення (за рахунок перевищення показника від’ємного фінрезультату над сумою фінансових витрат та амортизаційних відрахувань), то фінрезультат коригується на всю суму нарахованих у звітному періоді процентів за борговими зобов’язаннями, що виникли за операціями з пов’язаними особами — нерезидентами.

Сума боргових зобов’язань і власного капіталу визначається як середнє арифметичне значень боргових зобов’язань та власного капіталу на початок та кінець звітного податкового періоду з урахуванням процентів, зазначених у п. 140.3 ст. 140 Податкового кодексу.

ТАКЕ ОБМЕЖЕННЯ РОЗРАХОВУЄТЬСЯ ЗА ФОРМУЛОЮ:

БЗ – 3,5 × (ВК)> 0;

де БЗ — сума боргових зобов’язань за операціями з нерезидентами — пов’язаними особами, грн;

ВК — розмір власного капіталу, грн.

Якщо середнє арифметичне значення власного капіталу на початок і кінець звітного податкового періоду має від’ємне значення, то сума боргових зобов’язань, визначених п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу, перевищує суму власного капіталу більш ніж у 3,5 раза.

При розрахунку суми перевищення відповідно до п. 140.2 ст. 140 Податкового кодексу враховується вся сума нарахованих у бухобліку процентів на користь пов’язаних осіб — нерезидентів незалежно від того, чи відображені такі проценти при формуванні фінрезультату до оподаткування за правилами бухобліку.

У звітності різниці, на які збільшується фінрезультат на суму перевищення нарахованих у бухобліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’я­заннями, що виникли за операціями з пов’я­заними особами — нерезидентами, над сумою встановленого обмеження, відображаються у рядку 3.1.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток підприємств, затвердженої наказом № 897 (далі — декларація).

Проценти, що перевищують суму обмеження, визначеного п. 140.2 ст. 140 Податкового кодексу, які збільшили фінрезультат до оподаткування, зменшують фінрезультат майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щороку на 5 % до повного її погашення з урахуванням обмежень, установлених п. 140.2 ст. 140 Податкового кодексу.

Проценти, які залишилися не списаними до 01.01.2015 р. та які відповідали вимогам п. 140.1 ст. 140 Кодексу (у редакції, що діяла до 01.01.2015 р.), але не віднесені до складу витрат виробництва (обігу), підлягають урахуванню з 01.01.2015 р. при визначенні фінрезультату до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів та з урахуванням положень п. 140.3 ст. 140 Кодексу.

Слід зазначити, що оскільки обмеження, встановлені цим пунктом, стосуються саме податкових різниць для коригування, то якщо підприємство прийняло рішення не здійснювати коригування фінрезультату до оподаткування, воно не застосовує положення п. 20 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу щодо списання процентів.

У звітності суми списаних процентів за борговими зобов’язаннями з пов’язаними особами — нерезидентами (у тому числі перенесені на результати майбутніх податкових періодів згідно з вимогами підпунктів 140.2 та 140.3 ст. 140 Податкового кодексу (у редакції, що діяла до 01.01.2015 р.)) відображаються у рядку 3.2.1 додатка РІ до декларації з урахуванням обмеження, передбаченого п. 140.3 ст. 140 Кодексу.

Дивіденди тадоходи від участі у капіталі

Відповідно до пп. 140.4.1 ст. 140 Податкового кодексу фінрезультат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств, платників єдиного податку четвертої групи.

Сума таких доходів, на яку збільшується фінрезультат до оподаткування, відображається у рядку 3.2.2.1 додатка РІ до декларації.

Крім того, фінрезультат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, які підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень Податкового кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування) та платників єдиного податку.

Тобто дивіденди, отримані підприємствами від платників податку на прибуток та  єдиного податку, не оподатковуються податком на прибуток. Якщо дивіденди отримано від інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень Податкового кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування, то такі дивіденди враховуються при визначенні об’єкта оподаткування для оподаткування податком на прибуток.

Різниці, що збільшують фінрезультат до оподаткування, у розмірі нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на користь платника від інших платників податку на прибуток та платників єдиного податку, відображаються у рядку 3.2.3 додатка РІ до декларації.

Відповідно до пп. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу платники податку збільшують фінрезультат податкового (звітного) періоду на суму втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації.

Для відображення таких різниць у декларації передбачено рядок 3.1.5 додатка РІ до декларації.

Доходи та витрати від участі в капіталі не враховуються для цілей справляння податку на прибуток.

Якщо платник, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухобліку за останній річний звітний (податковий) період, не перевищує 20 млн грн, прийняв рішення про незастосування коригувань фінрезультату до оподаткування, то фінрезультат до оподаткування за фінансовими інвестиціями формується таким платником за правилами бухобліку й не коригується на суму доходів та втрат за такими інвестиціями.

Збитки минулих років

Підпунктом 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу передбачено, що фінрезультат до оподаткування зменшується на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років. Положення зазначеного пункту застосовуються з урахуванням п. 3 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу.

Фінрезультат на податкові збитки, що склалися станом на 01.01.2015 р., коригують всі платники податку на прибуток незалежно від того, прийнято рішення щодо проведення коригування чи ні.

Несписані податкові збитки минулих років, які зменшують фінрезультат до оподаткування, платники податку відображають у рядку 3.2.4 додатка РІ до декларації.

Від’ємний фінрезультат за операціями з цінними паперами, що виник у податковому обліку станом на 01.01.2015 р., не враховується у складі різниці, яка зменшує загальний фінрезультат до оподаткування відповідно до пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу.

Операції з інструментами власного капіталу

Фінрезультат до оподаткування збільшується на суму відсотків і дооцінки та зменшується на суму уцінки врахованих у фінрезультаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковано у фінансові зобов’язання відповідно до ПБО або МСФЗ (підпункти 140.4.3 та 140.4.8 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу).

Відповідно до положень ПБО 13 інструмент власного капіталу — це контракт, який підтверджує право на частину в активах підприємства, що залишається після вирахування сум за всіма його зобов’язаннями.

До інструментів власного капіталу належать прості акції, частки та інші види власного капіталу.

Інструменти власного капіталу визнаються одночасно з визнанням фінансового активу і фінансового зобов’язання або зі списанням іншого інструмента власного капіталу (п. 24 ПБО 13).

Різниці за операціями з інструментами власного капіталу відображаються у рядках 3.1.2 та 3.2.2 додатка РІ до декларації.

Контрольовані операції

Відповідно до п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу фінрезультат податкового (звітного) періоду збільшується:

  • на суму перевищення ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», над договірною (контрактною) вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій (далі — КО) у випадках, визначених ст. 39 Податкового кодексу (пп. 140.5.1 п. 140.5 ст. 140 Кодексу);
  • на суму перевищення договірної (конт­рактної) вартості придбаних товарів (робіт, послуг) над ціною, визначеною за принципом «витягнутої руки», при здійсненні КО у випадках, визначених ст. 39 Податкового кодексу (пп. 140.5.2 зазначеного пункту).

Тобто якщо у КО договірна ціна придбаних товарів (робіт, послуг) вища, а проданих нижча від ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки, то різниці, що виникають за такими операціями, збільшують фінрезультат до оподаткування і визначаються за результатами податкового (звітного) року.

Така норма передбачає необхідність збільшення та зменшення фінрезультату для «високодохідних» платників податку на прибуток на суму перевищення ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», над договірною (контрактною) вартістю реалізованих (куплених) товарів (робіт, послуг) при здійсненні КО у випадках, визначених ст. 39 Податкового кодексу.

Водночас зазначені норми застосовуються за результатами податкового (звітного) року, тому якщо впродовж звітного року відбувається повернення товарів продавцю, таке коригування на вартість повернених товарів не проводиться.

Коригування суми доходів та/або витрат у разі невідповідності договірних цін на товари, роботи, послуги цінам, визначеним за принципом «витягнутої руки» в КО відповідно до ст. 39 Податкового кодексу, відображається у додатку ТЦ до декларації.

Додаток складається і подається у разі якщо платник у звітному періоді здійснював КО і проводить самостійне коригування ціни такої КО і суми податкових зобов’язань за умови, що це не приведе до зменшення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету (пп. 39.5.4 п. 39.5 ст. 39 Кодексу).

Додаток ТЦ до декларації не є самостійним, а призначений для розрахунку коригуючих різниць з подальшим відображенням їх, зокрема, у додатку РІ.

У цьому додатку розраховуються суми коригувань окремо для:

  • товарів, робіт і послуг (окрім цінних паперів);
  • цінних паперів.

Додаток ТЦ до декларації заповнюється платниками податку на прибуток при одночасному дотриманні таких умов:

  • у звітному (податковому) періоді платник здійснював КО згідно з пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу;
  • при здійсненні КО встановлено невідповідність їх ціни принципу «витягнутої руки», внаслідок чого виявилися завищені витрати за такими операціями (договірна ціна операції з придбання товарів, послуг виявилася вища за ціну, що відповідає принципам «витягнутої руки») або занижено доходи (договірна ціна операції з продажу товарів, послуг виявилася нижча ціни, що відповідає принципам «витягнутої руки»). На це, до речі, вказує примітка 1 до назви додатка ТЦ — «Подається у разі проведення платником податку самостійного коригування, проведеного відповідно до пп. 39.5.4 п. 39.5 ст. 39 Податкового кодексу».

Тобто у додатку ТЦ платнику необхідно самостійно відкоригувати об’єкт оподаткування (збільшити його) на суму виявлених розбіжностей між договірними і цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки». Якщо ж платник здійснював КО у звітному (податковому) періоді, але при цьому отриманий за ними прибуток відповідав принципу «витягнутої руки», такий платник не проводить самостійного коригування об’єкта оподаткування, відповідно додаток ТЦ не заповнюється.

Різниці, що виникають за КО, розраховуються у додатку ТЦ та відображаються у рядках 3.1.3 та 3.1.4 додатка РІ.

Якщо контрагент з особливою юрисдикцією

Перелік держав низькоподаткових юрисдикцій для цілей трансфертного ціноутворення (далі — ТЦ) затверджено розпорядженням № 997-р, які відповідають критеріям, установленим пп. 39.2.1.2 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу (далі — Перелік).

Відповідно до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Кодексу фінрезультат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 % вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім зазначених у п. 140.2 та пп. 140.5.5 п. 140.5 цієї статті та КО, визнаних відповідно до ст. 39 Податкового кодексу), придбаних у нерезидентів (у тому числі нерезидентів — пов’язаних осіб), що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у пп. 39.2.1.2 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу.

Вимоги пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу  можуть не застосовуватися, якщо операція є контрольованою та сума таких витрат відповідає рівню цін, що відповідають принципу «витягнутої руки», які обґрунтовано у звіті про КО та відповідній документації, що подаються відповідно до ст. 39 Податкового кодексу або операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податків за правилами цін, що відповідають принципу «витягнутої руки» згідно з процедурою, встановленою ст. 39 Кодексу, але без подання звіту.

Тобто у випадках, коли операції з резидентами цих країн є контрольованими, застосовуються правила про ТЦ.

У випадках придбання товарів/послуг, які у рамках одного періоду не досягають розмірів, необхідних для застосування до них правил про ТЦ як до КО, то право для незастосування вимог для збільшення фінрезультату виникає, якщо сума витрат у цих операціях підтверджується платником за правилами цін, що відповідають принципу «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу, але без подання звіту.

Сума вартості товарів, у тому числі не­оборотних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів з країн, визначених у Переліку, на які збільшується фінрезультат до оподаткування, відображається у рядку 3.1.7 додатка РІ до декларації.

Вартісні критерії КО встановлено в розрахунку на рік, і звітним періодом для подання звіту про КО є календарний рік. Рішення про незбільшення фінрезультату відповідно до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу приймається платником податків, який здійснював КО, лише за підсумками відповідного податкового (звітного) року, в якому такі операції було здійснено.

Тобто платник податків щокварталу визначає різницю та збільшує фінрезультат податкового (звітного) періоду на суму 30 % вартості товарів, у тому числі не­оборотних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів з особливою юрисдикцією. За підсумками року, коригування можуть не проводитись, але у разі, якщо є обґрунтування відповідності цін згідно з процедурою ТЦ.

Роялті на користь нерезидента

Сума витрат з нарахування роялті на користь нерезидента незалежно від його юрисдикції, що перевищує суму доходів від роялті, збільшену на 4 % чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за даними фінзвітності за рік, що передує звітному, а для банків — в обсязі, що перевищує 4 % доходу від операційної діяльності (за вирахуванням ПДВ) за рік, що передує звітному, збільшує фінрезультат до оподаткування звітного періоду (пп. 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу).

Така вимога не поширюється на суб’єктів господарювання, що здійснюють діяльність у сфері телебачення і радіомовлення відповідно до Закону № 3759.

Різниця, що включає суму витрат з нарахування роялті на користь нерезидента, відображається у рядку 3.1.8 додатка РІ до декларації.

Винятком є операція, що не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу, але без подання звіту.

Крім того, фінрезультат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат з нарахування роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховано на користь:

  • нерезидента, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) роялті, за винятком випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати роялті іншим особам;
  • нерезидента щодо об’єктів, права інтелектуальної власності щодо яких вперше виникли у резидента України.

У разі виникнення розбіжностей між контролюючим органом та платником податку стосовно визначення особи, у якої вперше виникли (були набуті) права інтелектуальної власності на об’єкт інтелектуальної власності, такі контролюючі органи зобов’язані звернутися до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері інтелектуальної власності, для отримання відповідного висновку;

  • нерезидента, який не підлягає оподаткуванню щодо роялті в державі, резидентом якої він є;
  • особи, яка сплачує податок у складі інших податків, крім фізичних осіб, які оподатковуються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу;
  • юридичної особи, яка відповідно до цього Кодексу звільнена від сплати цього податку чи сплачує цей податок за ставкою, іншою, ніж встановлено п. 136.1 ст. 136 Кодексу.

Якщо отримувач платежу за ліцензійним договором є ФОП на єдиному податку, то через наведений вище механізм коригування витрати на всю суму роялті збільшують фінансовий результат до оподаткування. Втім якщо правовласник є підприємцем на загальній системі оподаткування, то коригування не здійснюється і витрати на виплату роялті залишаться у складі витрат.

У разі якщо виплата доходів у вигляді роялті здійснюється на користь платників, звільнених від сплати податку на прибуток, то у такому разі фінрезультат до оподаткування збільшується на суму витрат з нарахування таких сум роялті у повному обсязі.

У разі якщо роялті нараховуються на користь юридичних осіб, які сплачують податок на прибуток як за базовою ставкою, так і за іншою, ніж базова (основна) згідно з пунктами 136.2 — 136.4 ст. 136 Кодексу, фінрезультат до оподаткування збільшується на суму витрат з нарахування таких сум роялті у повному обсязі.

Операції з «неприбутківцями»

Відповідно до вимог пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу платники податку на прибуток збільшують фінрезультат податкового (звітного) періоду на суму 30 % вартості товарів, у тому числі не­оборотних активів, робіт та послуг, придбаних у неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій (далі — Реєстр) на дату такого придбання за винятком, коли:

  • вартість такого придбання сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року; та
  • якщо товари, у тому числі необоротні активи, роботи та послуги придбавались у бюджетних установ і неприбуткової організації, яка є об’єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об’єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону.

У разі якщо сума операцій перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, коригування фінрезультату до оподаткування, визначені цим підпунктом, проводяться на всю суму операцій.

Для цієї різниці у додатку РІ до декларації передбачено рядок 3.1.6.

Крім того, відповідно до пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу на суму коштів або вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру на дату такого перерахування (крім об’єднань страховиків, якщо участь страховика у такому об’єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика), у розмірі, що перевищує 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року, фінрезультат податкового (звітного) періоду збільшується.

Винятком є випадки, коли така допомога надається для підтримки силових структур у період проведення антитерористичної операції (п. 33 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу.

Так, на період проведення АТО починаючи з 01.01.2015 р. не проводяться встановлені пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу коригування щодо сум коштів або вартості спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених відповідно до військових стандартів), технічних засобів спостереження, лікарських засобів та медичних виробів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення, а також інших товарів, виконаних робіт, наданих послуг за переліком, що визначається Кабінетом Міністрів України, які добровільно перераховані (передані) Збройним Силам України, Нацгвардії України, Службі безпеки України, Службі зов­нішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внут­рішніх справ України, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв’язку та захисту інформації України, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з’єд­нанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів держбюджету, для потреб забезпечення проведення антитерористичної операції.

Для відображення цієї різниці передбачено рядок 3.1.9 додатка РІ до декларації.

Безповоротна фінансова допомога

Відповідно до пп. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу фінрезультат до оподаткування збільшується на суму перерахованої безповоротної фіндопомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та платникам, які оподатковуються за ставкою 0 % відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу XX  цього Кодексу.

Як уже зазначалося, надання безповоротної фіндопомоги, перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг, регулюється положеннями пп. 140.5.9 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу.

Винятком відповідно до положень пп. 140.5.10 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу є також фізичні особи — підприємці на загальній системі оподаткування, які є платниками податку на доходи фізичних осіб. Зазначена норма обґрунтовується запровадженням уніфікованої ставки у розмірі 18 % для оподаткування як податком на прибуток підприємств, так і податком на доходи фізичних осіб.

Отже, платник збільшує фінрезультат до оподаткування на суму перерахованої безповоротної фіндопомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) на користь платників єдиного податку — юридичних і фізичних осіб, а також платників податку на прибуток за  нульовою ставкою.

При цьому фінрезультат не збільшується на суму перерахованої безповоротної фіндопомоги, якщо таку допомогу надано юридичній особі — платнику податку на прибуток, яка оподатковується за базовою (основною) ставкою податку.

Для відображення цієї різниці передбачено рядок 3.1.10 додатка РІ до декларації.

Штрафи, пеня, неустойки

Підпунктом 140.5.11 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу визначено, що фінрезультат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів на користь осіб, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0 %.

Доходи та витрати у вигляді штрафів, пені, неустойок за порушення правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежне виконання господарського зобов’язання враховуються при визначенні фінрезультату до оподаткування за правилами бухобліку.

Цивільно-правова відповідальність є однією із форм (видів) юридичної відповідальності, суть якої полягає у примусовому впливі на порушника цивільних прав і обов’язків шляхом застосування щодо нього санкцій, які тягнуть за собою додаткові невигідні майнові наслідки, яка передбачена нормами Цивільного кодексу та інших актів цивільного законодавства.

З урахуванням статей 546 та 549 Цивільного кодексу, а також ст. 230 Господарського кодексу неустойкою (штрафом, пенею) визнається сума санкцій, яку учасник господарських відносин зобов’язаний сплатити у разі порушення ним правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежного виконання господарського зобов’язання.

При цьому Податковий кодекс має власне визначення штрафної санкції (фінансової санкції, штрафу), якою у податкових відносинах вважається плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв’язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп. 14.1.265 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

Отже, на суми штрафних (фінансових) санкцій та пені, нарахованих органами ДФС у зв’язку з порушенням платником податку вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, фінрезультат до оподаткування не збільшується.

Крім того, фінрезультат до оподаткування не збільшується на суми штрафів, нарахованих платником податку у разі самостійного виявлення помилок у податковій звітності.

Отже, платники податку на прибуток підприємств, які нараховують штрафи, пені, неустойки відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів на користь фізичних осіб — підприємців, які застосовують спрощену систему оподаткування, юридичних осіб, які не є платниками податку на прибуток (неприбуткові, платники єдиного податку) або сплачують податок за нульовою ставкою, повинні коригувати фінрезультат до оподаткування відповідно до пп. 140.5.11 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.

Для відображення цієї різниці передбачено рядок 3.1.11 додатка РІ до декларації.

Зміна системи оподаткування

Якщо платник податку на прибуток, який з 01.01.2017 р. перейшов зі спрощеної системи оподаткування на загальну і річний дохід якого за 2016 р. не перевищив 20 млн грн, не приймає рішення про незастосування коригування фінансового результату до оподаткування, то такий платник має збільшити фінрезультат до оподаткування на суму доходу, отриману у 2017 р. за товари (роботи, послуги), відвантажені (надані) під час перебування на спрощеній системі оподаткування.

Згідно з пп. 140.5.12 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу фінрезультат податкового (звітного) періоду збільшується на суму доходу, отриманого як оплата за товари (роботи, послуги), відвантажені (надані) під час перебування на спрощеній системі оподаткування.

Для відображення цієї різниці передбачено рядок 3.1.2 додатка РІ до декларації.

Відображення у декларації

Для відображення різниць, що виникають при здійсненні фіноперацій, призначено розділ ІІІ додатка РІ до декларації.

Різниці, на які збільшується фінрезультат

Рядок 3.1.1

 

Заповнюється платниками, які мають боргові зобов’язання перед пов’язаною особою — нерезидентом (критерії пов’язаності наведено в пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу) та сума таких зобов’язань перевищує суму власного капіталу. Рядок кореспондує з рядком 3.2.1.

Рядок 3.1.2 

 

Заповнюється платниками, які складають звітність за МСФЗ, у випадку перекласифікації протягом звітного періоду інструментів власного капіталу у фінансові зобов’язання. Рядок кореспондує з рядком 3.2.2.

Рядок 3.1.3 ТЦ

Призначений для коригування ціни в КО із продажу товарів (робіт, послуг) згідно з пп. 39.5.4 п. 39.5 п. ст. 39 Податкового кодексу. До рядка переноситься підсумкове значення графи 15 додатка ТЦ.

Рядок 3.1.4

Призначений для коригування ціни в КО із придбання товарів (робіт, послуг) згідно з пп. 39.5.4 п. 39.5 п. ст. 39 Податкового кодексу. Переноситься підсумкове значення графи 16 додатка ТЦ.

Рядок 3.1.5 

Відображаються втрати за звітний період від інвестицій, розрахованих за методом участі в капіталі. Рядок кореспондує з рядком 3.2.2.1.

Рядок 3.1.6

Заповнюється платниками, які придбавали товари (у тому числі необоротні активи), роботи, послуги у організацій з ознакою «неприбутковості». Відображається 30 % вартості таких придбань (за вирахуванням непрямих податків).

Рядок 3.1.7

Заповнюється платники, які протягом звітного періоду придбавали товари (у тому числі необоротні активи), роботи й послуги у нерезидентів, включених до Переліку держав з «низькоподатковою» юрисдикцією. У рядку відображається вартість закупівель у таких нерезидентів.

Рядок 3.1.8

Відображається сума коригування бухгалтерських витрат із нарахування роялті на користь нерезидента (пп. 140.5.5 — 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу).

Рядок 3.1.9

Відображається сума коштів або вартість товарів, переданих «неприбутківцям» у сумі перевищення 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року за винятком на сум коштів і вартість товарів за переліком, переданих на потреби АТО.

Рядок 3.1.10

Відображається сума перерахованої безповоротної фінансової допомоги (безоплатно наданих товарів, робіт, послуг) особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), і платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 % відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу.

Рядок 3.1.11

Відображається сума витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів на користь осіб, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), і на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0 %.

Рядок 3.1.12

Відображається сума доходу, отриманого як оплата за товари (роботи, послуги), відвантажені (надані) під час перебування на спрощеній системі оподаткування.

Різниці, на які зменшується фінансовий результат

Рядок 3.2.1

Відображаються проценти на користь пов’язаної особи — нерезидента, які в попередніх звітних періодах збільшили фінрезультат відповідно до п. 140.2 ст. 140 Податкового кодексу за рядком 3.1.1 цього додатка. Такі проценти відображають не в повному розмірі, а в сумі, яка щороку зменшується на 5 % до повного її погашення.

Рядок 3.2.2

Коригування здійснюють лише підприємства, які становлять звітність за МСФЗ. Рядок кореспондує з рядком 3.1.2, де відображається сума відсотків і дооцінки при подібних операціях.

Рядок 3.2.2.1

Підприємства, які використовують для обліку фінансових інвестицій метод участі в капіталі, відображають у цьому рядку доходи від участі в капіталі інших платників податку на прибуток, платників єдиного податку 4-ї групи та втрати за звітний період, відображені в бухобліку. Рядок кореспондує з рядком 3.1.5, де відображається сума втрат від участі в капіталі інших підприємств.

Рядок 3.2.3

Відображається сума визнаних у бухобліку доходів у вигляді дивідендів, нарахованих підприємствами, що сплачують авансові внески при виплаті дивідендів.

Рядок 3.2.4

Коригування здійснюють усі платники податку на прибуток за наявності від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих років.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Господарський кодекс — Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV. Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. Цивільний кодекс — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. Закон № 2660 — Закон України від 12.07.2001 р. № 2660-III «Про розвиток літакобудівної промисловості». Закон № 3759 — Закон України від 21.12.93 р. № 3759-XII «Про телебачення і радіомовлення». Методрекомендації № 433 — Методичні рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджені наказом Мінфіну України від 28.03.2013 р. № 433. Наказ № 897 — наказ Мінфіну України «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств». ПБО 13 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти», затверджене наказом Мінфіну України № 559 від 30.11.2001 р. Розпорядження № 997-р — розпорядження Кабінету Міністрів України від 16.09.2015 р. № 997-р «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України»

«Гарячі лінії»

Дата: 21 грудня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42