Бухоблік

Автомобіль на підприємстві

25.09.2017 / 11:21

Майже кожне підприємство використовує у своїй діяльності автомобільний транспорт. Це може бути як власний, так і орендований автомобіль. У цій статті — про те, як оформити його придбання, оренду, як в обліку відобразити ремонт, списання пального та операції з продажу, а також про особливості сплати транспортного податку.

Придбання

Документальне оформлення

У разі придбання автомобіля насамперед повинен бути договір купівлі-продажу. Складається договір у письмовій формі (ст. 208 Цивільного кодексу). Нотаріальне посвідчення такого договору не вимагається.

Далі складається документ, яким засвідчується передача автомобіля від продавця до покупця. Це може бути накладна, ТТН або акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (далі — ОЗ) (типова форма № ОЗ-1). Разом з автомобілем передаються також технічна документація, паспорт транспортного засобу.

Держреєстрація

Підприємство зобов’язане зареєструвати автомобіль протягом десяти діб після придбання (одержання) або митного оформлення, або тимчасового ввезення на територію України (п. 7 Порядку № 1388).

Експлуатація автомобіля без реєстрації в органах МВС у зазначений строк і без номерних знаків забороняється.

Сплата пенсійного збору

Відповідно до п. 7 ст. 1 Закону № 400 платниками збору на обов’язкове державне пенсійне страхування (далі — пенсійний збір) є, зокрема, підприємства, установи та організації незалежно від форми власності, які набувають право власності на легкові автомобілі, що підлягають першій державній реєстрації в Україні територіальними органами МВС.

Тобто у разі придбання вживаного легкового автомобіля, а також вантажного транспортного засобу (як нового, так і вживаного) сплачувати пенсійний збір не потрібно.

Об’єктом оподаткування пенсійним збором є вартість легкового автомобіля (п. 6 ст. 2 Закону № 400). Вартість визначається відповідно до договору купівлі-продажу, довідки-рахунку торговельних організацій, договору міни, довідки органів митної служби, акта експертної оцінки вартості автомобіля, інших документів, що підтверджують цю вартість (п. 13 Порядку № 1740). При цьому пенсійний збір з вартості легкового автомобіля сплачується без урахування ПДВ (лист № 13034/03-30).

Ставка і сума збору залежать від вартості автомобіля і прожиткового мінімуму для працездатних осіб (далі — ПМПО), встановленого законом станом на 1 січня звітного року (у 2017 р. — це 1 600 грн).

Ставки пенсійного збору при купівлі легкових автомобілів, що підлягають першій держреєстрації в Україні:

Розмір ставки, %

Вартість легкового автомобіля

Вартість у 2017 р., грн

До 165 ПМПО

До 264 000

4

Від 165 до 290 ПМПО

Від 264 000 до 464 000

5

Від 290 ПМПО

Від 464 000

Пенсійний збір сплачується перед реєстрацією автомобіля в територіальних органах з надання сервісних послуг МВС на бюджетні рахунки, відкриті в головних управліннях Держказначейства, за місцем проведення такої реєстрації (пункти 14 та 15 Порядку № 1740).

Бухгалтерський облік

Усі витрати, пов’язані з придбанням автомобіля, обліковуються на субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів».

Зарахування на баланс ОЗ у бухгалтерському обліку здійснюється за первісною вартістю. До складу первісної вартості об’єкта ОЗ включають (п. 8 ПБО 7):

  • суми, що сплачуються постачальнику;
  • реєстраційні збори, державне мито тощо;
  • суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв’язку з придбанням, які не відшкодовуються;
  • витрати зі страхування ризиків доставки;
  • витрати на транспортування;
  • інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням ОЗ до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Якщо автомобіль став придатним до використання, його зараховують до складу ОЗ. Процедуру зарахування здійснює комісія, призначена керівником підприємства, що оформляється актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) ОЗ (типова форма № ОЗ-1). В акті, як правило, зазначають метод амортизації автомобіля, строк його корисного використання, ліквідаційну вартість. Акт затверджується керівником підприємства і передається в бухгалтерію для відображення господарської операції в бухгалтерському обліку. Фактично акт виконує в тому числі функції розпорядчого документа (п. 23 ПБО 7).

На підставі акта в бухгалтерському обліку роблять запис Дт 105 «Транспортні засоби» Кт 152. З місяця, що настає за місяцем, у якому об’єкт ОЗ став придатним для корисного використання (автомобіль введено в експлуатацію — зараховано до складу ОЗ), починається нарахування амортизації (п. 29 ПБО 7). Бухгалтерський облік придбання автомобіля наведено в табл. 1.

Таблиця 1


з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума,
грн

Дебет

Кредит

1

Здійснено передоплату за легковий автомобіль (новий)

371

311

360 000

2

Відображено податковий кредит з ПДВ (на підставі податкової накладної, зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних)

641

644

60 000

3

Отримано автомобіль

152

631

300 000

4

Закрито розрахунки з податкового кредиту

644

631

60 000

5

Зараховано заборгованість

631

371

360 000

6

Сплачено пенсійний збір

642

311

12 000

7

Включено пенсійний збір до первісної вартості автомобіля

152

642

12 000

8

Сплачено за реєстраційні послуги, за номерний знак

685

311

500

9

Включено до первісної вартості автомобіля вартість послуг і номерного знака

152

685

500

10

Автомобіль введено в експлуатацію (зараховано до складу ОЗ)

105

152

312 500

Податковий облік

Розглянемо податкові наслідки у разі придбання та оформлення автомобіля на юридичну особу для використання у її господарській діяльності.

Транспортний податок. Якщо підприємство придбало легковий автомобіль, з року випуску якого минуло не більше п’яти років (включно) та середньоринкова вартість якого становить понад 375 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (у 2017 р. — це 1,2 млн грн), воно є платником транспортного податку (пп. 267.2.1 п. 267.2 ст. 267 Податкового кодексу).

Слід зазначити, що береться не конкретна ціна договору, а саме середньоринкова ціна автомобіля. Підприємство може розрахувати середньоринкову вартість придбаного автомобіля на офіційному сайті Мін­економрозвитку України.

З 01.01.2017 р. оподаткуванню транспортним податком підлягають автомобілі, що містяться у переліку, складеному Мін­економрозвитку України та розміщеному на його сайті. Тобто підприємству потрібно перевірити, чи включено автомобіль до зазаначеного переліку.

Річна ставка податку за один автомобіль становить 25 000 грн (п. 267.4 ст. 267 Податкового кодексу).

Базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року (пп. 267.5.1 п. 267.5 ст. 267 цього Кодексу).

Платники податку — юридичні особи самостійно обчислюють суму податку станом на 1 січня звітного року і до 20 лютого цього самого року подають контролюючому органу за місцем реєстрації об’єкта оподаткування податкову декларацію з транспортного податку, затверджену наказом  № 415.

За придбані протягом року легкові автомобілі податкова декларація подається протягом місяця з дня виникнення права власності на такий об’єкт, а податок сплачується починаючи з місяця, в якому виникло право власності на цей об’єкт. При цьому відповідно до пп. 267.6.6 п. 267.6 ст. 267 Податкового кодексу за об’єкти оподаткування, придбані протягом року, податок сплачується пропорційно кількості місяців, які залишилися до кінця року, починаючи з місяця, в якому проведено реєстрацію транспортного засобу.

Наприклад, якщо автомобіль придбали (право власності виникло) 20.10.2017 р., то до 19.11.2017 р. слід подати податкову декларацію, а податок сплачується за три місяці — з жовтня по грудень 2017 р. Усього до сплати за 2017 р. — 6 250 грн (25 000 : 12 х 3).

Згідно з пп. 267.8.1 п. 267.8 ст. 267 Податкового кодексу транспортний податок юридичними особами сплачується авансовими внесками щокварталу до 30 числа місяця, що настає за звітним кварталом, які відображаються в річній податковій декларації.

Таким чином, за даними, наведеними у прикладі, податок слід сплатити до 30.01.2018 р.

Податок на прибуток. Операція з придбання автомобіля окремо в податковому обліку не відображається  на відміну від нарахованої амортизації, що належить до податкових різниць відповідно до ст. 138 Податкового кодексу. Тому якщо підприємство належить до складу тих, що застосовують податкові різниці, воно повинно виконувати вимоги вищезазначеної статті:

на суму нарахованої в бухгалтерському обліку амортизації фінансовий результат до оподаткування збільшується;

на суму амортизації, розрахованої відповідно до норм п. 138.3 ст. 138 Кодексу, фінансовий результат до оподаткування зменшується.

Єдиний податок для третьої групи. Операція з придбання автомобіля платником єдиного податку третьої групи не впливає на оподаткування цим податком.

ПДВ. Якщо автомобіль придбано у платника ПДВ, то на підставі складеної та зареєстрованої ним у ЄРПН податкової накладної підприємство-покупець, яке є платником ПДВ, відображає податковий кредит у загальному порядку. Будь-яких спеціальних правил у разі придбання автомобіля немає.

Операційна оренда

Сторонами орендного договору є орендодавець (сторона, що передає автомобіль в оренду) і орендар (сторона, що приймає автомобіль в користування).

Орендний договір укладається у письмовій формі, а за участю фізичної особи підлягає нотаріальному посвідченню.

На орендаря покладено такі обов’язки:

  • використовувати автомобіль у власній діяльності, укладати від власного імені договори, якими передбачається використання автомобіля (перевезення тощо);
  • підтримувати автомобіль у належному технічному стані;
  • нести витрати, пов’язані з використанням автомобіля (це можуть бути витрати з технічного обслуговування, ремонту, заправки паливно-мастильними матеріалами (далі — ПММ), сплати податків, різних платежів тощо);
  • відшкодувати орендодавцеві збитки, завдані у зв’язку із втратою або пошкодженням автомобіля, якщо це сталося з вини орендаря;
  • відшкодувати збитки іншій особі у зв’язку з використанням транспортного засобу.

Страхування автомобіля здійснює орендодавець (частина перша ст. 802 Цивільного кодексу). Відповідно до частини другої цієї самої статті порядок страхування відповідальності орендаря за шкоду, яка може бути завдана іншій особі у зв’язку з використанням автомобіля, встановлюється Законом № 1961, згідно з п. 1.6 якого орендарів автомобіля прирівняно до його власника. Отже, обов’язкове страхування цивільно-правової відповідальності орендованого автомобіля покладається саме на орендаря.

Слід зазначити, що автомобіль може бути передано в оренду разом з екіпажем (водієм) (частина друга ст. 798, ст. 805 Цивільного кодексу). Водій здійснює управління та технічну експлуатацію автомобіля. Такий водій продовжує перебувати в трудових відносинах з орендодавцем, і останній виплачує йому заробітну плату.

Розмір орендної плати встановлюється договором. Зазначимо, якщо в оренду передається державне майно, при встановленні орендної плати слід дотримуватися правил, передбачених Методикою № 786. Подібні правила існують і при оренді комунального майна.

Орендодавець має зазначати в договорі вартість об’єкта оренди (автомобіля), оскільки у разі пошкодження, знищення автомобіля саме така вартість буде відправною точкою для встановлення розміру нанесеного збитку. Якщо це новий автомобіль, зазначається вартість його придбання. Якщо це вживаний автомобіль, в договорі може зазначатися його залишкова вартість. Проте доцільніше провести незалежну оцінку автомобіля, тоді в договорі зазначатиметься не залишкова (балансова), а оціночна вартість автомобіля.

За бажанням орендаря чи орендодавця власник автомобіля (орендодавець чи інша особа) може звернутися до сервісного центру МВС з проханням видати орендареві тимчасовий реєстраційний талон на строк, зазначений у заяві або документах, які підтверджують право користування автомобілем (договір оренди) (п. 16 Порядку № 1388).

Ще один важливий крок — зафіксувати момент передачі автомобіля в оренду.

Як передачу в оренду, так і повернення з оренди документують актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) ОЗ (форма № ОЗ-1). При цьому договором оренди може бути встановлено, що орендна плата починає нараховуватися з моменту передачі автомобіля.

Окремо слід зазначити про необхідність складання сторонами актів на надані послуги оренди. Загалом з позиції Цивільного кодексу договір найму (оренди) не належить до договору про надання послуг (лист  № 8-11-19). Проте з метою оподаткування оренда належить до операцій постачання послуг (пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу). В разі постачання послуг платниками ПДВ дата виникнення податкових зобов’язань визначається за правилом так званої першої події — за датою отримання коштів від покупця або за датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг (п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу). Тому якщо орендодавець є платником ПДВ, йому доцільно в установленій орендним договором періодичності (як правило, щомісяця, в кінці місяця) складати акт з надання послуг оренди.

Крім того, для підтвердження надання послуг оренди власне тільки договору про оренду недостатньо. Тому додатково потрібно складати первинний документ, передбачений договором оренди. Це може бути акт приймання-передачі орендних послуг, або рахунок-фактура, але тільки в разі його оплати.

Бухгалтерський облік

У орендодавця юридичної особи переданий в оренду автомобіль продовжує обліковуватися у складі ОЗ на субрахунку 105 «Транспортні засоби» і за ним у загальному порядку нараховується амортизація (п. 16 ПБО 14).

Дохід визнається іншим операційним доходом (субрахунок 713 «Дохід від операційної оренди активів») відповідного звітного періоду на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигід, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди. Проте якщо надання в оренду є основним видом діяльності, дохід відображається на субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг». На прямолінійній основі це означає, що дохід нараховують пропор­ційно кожному звітному періоду, яким є, як правило (хоча й необов’язково), звітний місяць. Доцільно такий період передбачати орендним договором. Саме після закінчення такого періоду сторони складають акт приймання-передачі послуг оренди.

Зазначимо, що орендна плата, отримана авансом, яка належить до наступних звітних періодів, відображається у складі доходів майбутніх періодів на однойменному рахунку 69. Надалі сума одержаних доходів включається до складу доходів того періоду, до яких вона належить (Дт 69 Кт 713, 703).

Відповідно до п. 18 ПБО 14 витрати орендодавця з укладення угоди про операційну оренду (юридичні послуги, комісійні винагороди) визнаються іншими операційними витратами того звітного періоду, у якому вони мали місце. Амортизація переданого в оренду автомобіля включається до:

Дт субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» — якщо надання в оренду не є основним видом діяльності орендодавця;

Дт рахунку 23 «Виробництво» — якщо оренда є основним видом діяльності. Надалі вартість амортизації з іншими орендними витратами списується на субрахунок 903.

У орендаря орендований автомобіль відображається на позабалансовому рахунку  01 «Орендовані необоротні активи» за вартістю, зазначеною в орендному договорі (п. 8 ПБО 14). Орендна плата визнається витратами згідно з ПБО 16 на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигід, пов’язаних із використанням об’єкта операційної оренди (п. 9 ПБО 14). Фактично вона відображається на підставі акта приймання-передачі послуг оренди, аналогічно до доходів орендодавця. На які саме витрати слід списувати, залежить від напряму використання орендованого автомобіля — 23, 91, 92, 93, 94. Сплачена наперед орендна плата відображається у складі витрат майбутніх періодів на однойменному субрахунку 39 і списується на витрати в тих періодах, до яких вона відноситься.

Як зазначалося, орендар несе всі витрати, пов’язані з утриманням орендованого автомобіля (витрати з технічного обслуговування, ремонту, заправки ПММ, сплати податків, різних платежів тощо), які відображаються в загальному порядку, передбаченому для відповідних витрат. Як правило, вони включаються до складу тих витрат, куди списується та нараховується орендна плата.

Бухгалтерський облік в орендодавця і орендаря наведено в табл. 2

Податковий облік

Податок на прибуток. Базою оподаткування податком на прибуток є фінансовий результат, визначений у бухгалтерському обліку. При цьому для окремих платників він повинен коригуватися на податкові різниці (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу). Спеціальних податкових різниць, пов’язаних з орендною платою, цим Кодексом не передбачено.

Тобто як для орендаря, так і для орендодавця для цілей податку на прибуток братиметься фінансовий результат орендних операцій, визначений у бухгалтерському обліку.

Бухгалтерський облік у орендодавця та орендаря наведено в табл. 2.

Таблиця 2

№ 
з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

Дебет

Кредит

У орендодавця

1

Передано автомобіль в оренду

2

Отримано передоплату за три місяці оренди

311

681

3 600

3

Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ

643

641

600

4

Відображено доходи майбутніх періодів

681

69

3 600

5

Відображено дохід від послуг оренди за перший місяць оренди

69

713

1 200

6

Списано суму податкового зобов’язання за перший місяць

713

643

200

7

Віднесено на фінансовий результат дохід від оренди

713

791

1 000

8

Нараховано амортизацію переданого в оренду автомобіля за перший місяць оренди

949

131

500

У орендаря

9

Отримано автомобіль в оренду

01

50 000

10

Перераховано передоплату за три місяці оренди

371

311

3 600

11

Відображено податковий кредит на підставі зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкової накладної

641

644

600

12

Відображено витрати майбутніх періодів

39

371

3 000

13

Відображено витрати з оренди за перший місяць оренди

23, 92 тощо

39

1 000

14

Списано суму податкового кредиту за перший місяць

644

371

200

15

Понесено витрати на утримання орендованого автомобіля (зарплата з нарахуваннями водія, витрати ПММ, ремонт)

23, 92 тощо

203, 65, 66, 63

13 000

ПДВ. Передання автомобіля в оперативну (операційну) оренду не є об’єктом оподаткування ПДВ (пп. 196.1.2 п. 196.1 ст. 196 Податкового кодексу). Орендні платежі відповідають поняттю постачання послуг згідно з пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу та оподатковуються  ПДВ у загальному порядку. Орендар у загальному порядку нараховує податкове зобов’язання з ПДВ, а орендодавець відображає податковий кредит.

Якщо орендодавець —  фізична особа: що з ПДФО

Особливості оподаткування при виплаті фізичній особі орендної плати за орендований автомобіль Податковим кодексом не встановлено.

Тобто вони оподатковуються у загальному порядку, як інші доходи, відповідно до пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 цього ­Кодексу. Орендар як податковий агент зобов’язаний утримати ПДФО із сум такого доходу, використовуючи ставку згідно з п. 167.1 ст. 167 Кодексу, — 18 % (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).

У формі № 1ДФ виплата орендної плати за автомобіль відображається з ознакою доходу 127.

Об’єктом оподаткування військовим збором є ті самі виплати, які оподатковуються ПДФО (пп. 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу  ХХ Податкового кодексу). Тому крім утримання ПДФО із суми орендної плати утримується також і військовий збір за ставкою 1,5 %.

Чи є ЄСВ? Відносини, що виникають при укладенні договору найму (оренди), не мають ознак правовідносин, які регулюють виконання робіт або надання послуг (частина перша ст. 759 Цивільного кодексу). Тому єдиний внесок на орендну плату не нараховується (ЗІР 301.13). Це повністю узгоджується зі змістом п. 1 частини першої ст. 7 Закону про ЄСВ, згідно з яким базою оподаткування єдиним внеском визнано суму заробітної плати та суми винагород фізичних осіб за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Ремонт орендованого автомобіля

Поточний ремонт орендованого автомобіля здійснює орендар, а капітальний — орендодавець, якщо інше не передбачено договором (ст. 776 Цивільного кодексу). Але якщо орендодавець не здійснить капітальний ремонт у передбачений договором строк, що перешкоджатиме використанню автомобіля, такий ремонт має право здійснити орендар, зарахувавши вартість ремонту в рахунок орендної плати, або вимагати відшкодування вартості ремонту. Особливості обліку витрат на утримання автомобіля (в тому числі ремонт) було розглянуто вище.

Поліпшення орендованого автомобіля

Поліпшити орендований автомобіль (модернізувати, модифікувати, дообладнати тощо) орендар може тільки за згодою орендодавця (ст. 778 Цивільного кодексу). У разі наявності такої згоди орендар має право на відшкодування вартості поліпшень або на зарахування їх вартості в рахунок орендної плати. Крім того, він може також вилучити поліпшення на свою користь, якщо це технічно можливо без пошкодження автомобіля. В такому разі відшкодування вартості не проводиться.

У ПБО 14 розглянуто особливості бухгалтерського обліку поліпшень для ситуації, коли орендар здійснив поліпшення орендованого майна (за згодою з орендодавцем чи без такої згоди) і на період оренди такі поліпшення не відшкодовуються орендодавцем. Фактично орендар користується ними, як своїми.

Відповідно до п. 8 вищезазначеного ПБО витрати орендаря на поліпшення об’єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводять до збільшення майбутніх економічних вигід, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших не­оборотних матеріальних активів.

Спочатку такі витрати обліковуються у складі капітальних інвестицій на субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів».  А після того, як поліпшений об’єкт стане придатним до використання із запланованою метою, його зараховують до складу необоротних активів: Дт 117 «Інші необоротні матеріальні активи» Кт 153. Зарахування документують стандартним чином   — комісійно, оформлюючи актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) ОЗ (форма  № ОЗ- 1). Комісія визначає в тому числі строк корисного використання, метод амортизації. Може застосовуватися прямолінійний або виробничий метод амортизації (п. 27 ПБО 7). Нарахована амортизація поліпшень належить до складу тих витрат, що й орендна плата і витрати з утримання орендованого автомобіля.

У податковому обліку з податку на прибуток витрати на поліпшення орендованого автомобіля зараховуються до складу об’єкта групи 9 «Інші основні засоби» з мінімально допустимим строком корисного використання 12 років (лист № 16335/6/99-99-19-02-02-15). При цьому ті підприємства, які при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток застосовують податкові різниці, у загальному порядку повинні будуть коригувати фінансовий результат на різниці, пов’язані з амортизацією необоротних активів, згідно зі ст. 138 Податкового кодексу.

Податковий кредит з ПДВ, пов’язаний з витратами на поліпшення, відображається орендарем у загальному порядку.

Розглянемо на прикладі дещо іншу ситуацію. Орендар здійснив поліпшення орендованого автомобіля, користувався ним і нараховував амортизацію на такі поліпшення. Але строк оренди добіг кінця і він повертає орендований автомобіль орендодавцеві разом зі здійсненими поліпшеннями.

Тобто фактично орендар здійснює продаж здійснених поліпшень. А якщо орендодавець не відшкодовує вартості таких поліпшень, то маємо операцію з безоплатного надання поліпшень орендодавцеві. У бухгалтерському і податковому обліку орендаря (податок на прибуток, ПДВ, єдиний податок) такий продаж відображається у загальному порядку, прийнятому для продажу ОЗ. З іншого боку, для орендодавця маємо операцію з придбання чи безоплатного отримання здійснених поліпшень, що також відображається у бухгалтерському і податковому обліку в загальному порядку.

Облік роботи автомобіля

Для обліку транспортної роботи автомобілів раніше застосовувалися подорожні листи, форми яких затверджувалися відповідними нормативними документами, однак на сьогодні всі ці форми скасовано.

У листі № 25/3717-12 зазначено, що скасування форми подорожнього листа службового легкового автомобіля є недоцільним, оскільки її використання задовольняє потреби підприємств щодо обліку робочого часу водія, обліку витрат і списання пального, проте є доцільною її оптимізація.

Тому підприємство має право вибору — застосовувати подорожні листи чи розроб­ляти власні форми обліку роботи автомобіля: акти, звіти тощо.

Медичний огляд водіїв

Водії підлягають обов’язковому (у тому числі щозмінному передрейсовому і післярейсовому) медичному огляду (ст. 45 Закону № 3353). Організувати такий огляд повинна адміністрація підприємства, до штату якої входять водії (ст. 46 Закону № 3353).

На сьогодні порядок такого огляду встановлено Положенням № 65, відповідно до п. 4.6 якого результати проведеного передрейсового та післярейсового медичного огляду заносяться до відповідного Журналу за формою згідно з додатком 3 до цього Положення. За наявності подорожнього листа медичний працівник робить у ньому запис про результат контролю стану здоров’я водія автотранспортного засобу. Тобто якщо подорожній лист є, у ньому ставиться відповідний запис, якщо немає — запис не ставиться. Базовим документом, що підтверджує проходження щозмінного медогляду, є Журнал щозмінного медогляду, а не дорожній лист.

При цьому інформація щодо проведеного щозмінного техогляду повинна заноситися до Журналу операцій перевірки технічного стану колісного транспортного засобу контрольно-пропускним пунктом за формою додатка 3 до Порядку № 974.

Щоб забезпечити проведення щозмінних оглядів водіїв, підприємство може прийняти медичного працівника до штату або укласти договір на їх проведення з медичним закладом (медпрацівником). Зауважимо, що за випуск на лінію автомобіля, водій якого не пройшов щозмінний медогляд, на посадових осіб підприємства може бути накладено штраф в розмірі 40 НМДГ (680 грн) (ст. 128 КпАП).

Технічне обслуговування та ремонт

Порядок проведення технічного обслуговування і ремонту автомобілів визначено Положенням № 102, яким установлено, зокрема:

  • вимоги до технічного стану дорожніх транспортних засобів (далі — ДТЗ), у тому числі автомобілів;
  • особливості системи технічного обслуговування та ремонту ДТЗ;
  • перелік операцій з технічного обслуговування;
  • перелік операцій, які належать до ремонту (поточного та капітального).

Зазначене Положення призначено насамперед для технічних спеціалістів підприємства, які обслуговують ДТЗ. Але його використовують і бухгалтери, щоб зорієнтуватися в характері операцій з обслуговування автомобіля.

Технічне обслуговування — це комплекс операцій чи операція щодо підтримки роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування.

Ремонт — це комплекс операцій щодо відновлення справності або роботоздатності виробів та відновлення ресурсів виробів чи їх складових частин. Розділяють поточний та капітальний ремонт.

Відповідно до п. 15 ПБО 7 витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до складу витрат. Тобто як роботи з технічного обслуговування, так і роботи з ремонту (поточного та капітального), передбачені Положенням № 102, включаються до складу витрат.

До складу яких саме витрат включати ті чи інші витрати — залежить від напряму використання автомобіля. Наприклад, якщо на підприємстві є автотранспортний підрозділ і витрати підрозділу обліковуються на рахунку 91, то й витрати на техобслуговування і ремонт також відносять на рахунок 91. Якщо такого підрозділу немає і автомобіль використовується в адміністративній діяльності, відповідні витрати списуються на рахунок 92 тощо. Умовний приклад бухгалтерського обліку витрат на технічне обслуговування наведено у табл. 3.

Таблиця 3


з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

Дебет

Кредит

1

Здійснено технічне обслуговування легкового автомобіля (заміна оливи, фільтра) на СТО

92

631

5 000

2

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

1 000

3

Сплачено СТО за послуги техобслуговування

631

311

6 000

4

Здійснено заміну запчастин під час ремонту автомобіля власними силами
(автотранспортний підрозділ)

91

207

1 400

Податковий облік

Податок на прибуток. Понесені на тех­обслуговування, ремонт витрати враховуються у складі фінансового результату, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток. При цьому є податкова різниця, що стосується витрат на ремонт невиробничих ОЗ і збільшує фінансовий результат до оподаткування (п. 138.1 ст. 138 цього Кодексу).

Отже, якщо автомобіль належить до невиробничих ОЗ, фінансовий результат слід збільшити на ремонтні витрати.

Списання пального

Застосування Норм № 43

Норми № 43 призначено для планування потреби підприємств, організацій та установ у  ПММ і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також вони можуть застосовуватися для розроблення питомих норм витрат палива.

Слід зазначити, що такі норми не є обов’язковими до застосування на підприємствах, які не входять до сфери управління Мінтрансу України, а мають для них рекомендаційний характер. Таку саму думку наведено в листі № 02-14/1232 та у численних судових рішеннях.

Проте в листі № 1441/18/10-17 зазначено, що Норми № 43 допомагають об’єктивно визначати кількість витраченого пального, тому ігнорувати їх недоцільно. Крім того, іншого нормативного документа, що дає змогу визначити кількість витраченого пального, немає.

Якщо підприємство застосовує вищеза­значені Норми, то облік пального в баках автомобілів, списання палива здійснюються згідно з документами з обліку роботи автомобіля, які підприємство застосовує. Це можуть бути подорожні листи, акти, звіти тощо.

Система GPS/GPRS

Інший доцільний варіант списання палива можуть застосовувати підприємства, які користуються системою контролю транспорту GPS/GPRS. Детально про особливості застосування цього варіанта було розглянуто у «Віснику» за № 23/2017.

Зокрема, основними елементами системи GPS/GPRS є:

  • GPS-трекер — пристрій, що встановлюється на кожний автомобіль і відслідковує рух автомобіля;
  • датчик пального — пристрій, що встановлюється у паливний бак автомобіля і вимірює кількість пального у баку;
  • комп’ютерна програма на стороні клієнта (на комп’ютері) — обробляє отриману інформацію від GPS-трекера (у тому числі від датчика пального), формує звіти про використання палива, пробіг, стоянки, маршрути руху транспортних засобів на карті тощо.

Така система надає повну інформацію як щодо руху автомобіля, так і кількості використаного ним пального. На підставі даних цієї системи пальне можна списувати на витрати.

Підставою для списання палива за цим варіантом буде звіт про витрати палива, сформований комп’ютерною програмою, що обробляє дані датчика пального.

Бухгалтерський облік

Бухгалтерський облік ПММ ведеться на субрахунку 203 «Паливо». Надходження палива в баки автомобіля відображається за Дт цього субрахунку (Дт 203 Кт 372, 631), витрачання — за Кт (Дт 23, 91, 92, 93, 94 Кт 203). Паливо списують за тими напрямами, що й інші витрати на обслуговування автомобіля, сплату орендної плати.

Якщо у підприємства є своя заправка, облік на такій заправці і в баках автомобіля ведеться на окремих субрахунках четвертого порядку чи на окремих аналітичних рахунках субрахунку 203.

Податковий облік

Акцизний податок. Підприємству, що використовує у власній діяльності автомобілі, слід враховувати такі особливості.

Відповідно до пп. 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 Податкового кодексу особа, яка реалізує пальне, є платником акцизного податку.

У разі якщо підприємство у своїй діяльності отримує та використовує пальне тільки для заправки власних або орендованих ним транспортних  засобів, тобто не здійснює його реалізацію, обов’язок реєструватися платником акцизного податку з реалізації пального згідно з вищезазначеним пунктом відсутній.

Якщо власник ввезеного на митну територію України вантажного транспортного засобу переобладнує його у легковий автомобіль, то він є платником акцизного податку.

При зверненні до органів внутрішніх справ України для реєстрації або перереєстрації переобладнаного вантажного транспортного засобу у легковий автомобіль власник зобов’язаний пред’явити квитанції або платіжні доручення про сплату акцизного податку з відміткою банку про дату виконання платіжного доручення (пп. 222.2.4 п. 222.2 ст. 222 Податкового кодексу).

Сума акцизного податку у платіжному документі повинна бути обчислена відповідно до коду УКТ ЗЕД транспортного засобу після переобладнання з урахуванням робочого об’єму циліндрів двигуна та терміну експлуатації автомобіля за ставками, визначеними пп. 215.3.51 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу, розмір яких диференціюється залежно від коду продукції згідно з УКТ ЗЕД, робочого об’єму циліндрів двигуна та терміну експлуатації (нові транспортні засоби або ті, що використовувалися не більш як/понад п’ять років).

Розрахунок суми податку здійснюється за офіційний курсом гривні до євро, встановленим Нацбанком України, що діє на перший день кварталу, в якому виникло податкове зобов’язання.

Податок на прибуток/ПДВ. Будь-яких специфічних податкових різниць у разі списання пального не виникає. Тому за загальним правилом витрачені ПММ формують загальний фінансовий результат, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток.

Податковий кредит з ПДВ відображається також у загальному порядку.

Продаж

Продаж автомобіля розпочинається зазвичай зі зборів власників, які приймають відповідне рішення, з оформленням протоколу. Керівник видає розпорядження чи наказ. Надалі протокол, розпорядження чи наказ знадобляться під час зняття автомобіля з обліку в сервісному центрі МВС.

Згідно з п. 43 Порядку № 1388 зняття з обліку транспортних засобів, що належать юридичним особам недержавної форми власності, проводиться на підставі копій відповідних рішень власників, засвідчених у встановленому порядку.

Зазначене рішення — підстава для бухгалтерії здійснити бухгалтерські записи з переведення об’єкта ОЗ (автомобіля) до складу необоротних активів та груп вибуття, утримуваних для продажу, як це передбачено ПБО 27.

Відповідно до частини першої розділу ІІ цього ПБО  необоротний актив та група вибуття визнаються утримуваними для продажу у разі, якщо:

  • економічні вигоди очікується отримати від їх продажу, а не від їх використання за призначенням;
  • вони готові до продажу у їх теперішньому стані;
  • їх продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання їх такими, що утримуються для продажу;
  • умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;
  • здійснення їх продажу має високу ймовірність, зокрема, якщо керівництвом підприємства підготовлено відповідний план або укладено твердий контракт про продаж, здійснюється їх активна пропозиція на ринку за ціною, що відповідає справедливій вартості.

Тобто якщо прийнято рішення про продаж і автомобіль надалі не використовується за прямим призначенням (автоперевезення), продаж планується протягом року з дати прийняття рішення і має високу ймовірність, автомобіль переводять до складу необоротних активів, утримуваних для продажу. У разі невиконання якоїсь умови, наприклад, автомобіль і надалі експлуатується, він продовжує обліковуватись у складі ОЗ.

Якщо усі умови виконано, окремий примірник рішення власників може бути достатньою підставою для здійснення бухгалтерських записів. На такому примірнику може бути зроблено додаткові бухгалтерські записи щодо цієї операції, завірені підписом бухгалтера, з проставленням дати:

  • Дт 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» Кт 105 «Транспортні засоби» — на залишкову вартість;
  • Дт 131 Кт 105 — на суму нарахованого зносу.

Проте ці записи можуть і не робитися. На підставі рішення власників складається бухгалтерська довідка, в якій і наводяться такі записи.

На необоротні активи, утримувані для продажу, амортизація не нараховується (п. 6 ПБО 27). Нарахування амортизації припиняється починаючи з місяця, що настає за місяцем вибуття об’єкта ОЗ (п. 29 ПБО 7).

Наприклад, якщо автомобіль (об’єкт ОЗ) перевели до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, у вересні 2017 р., останній місяць нарахування амортизації — вересень 2017 р. З жовтня 2017 р. амортизація вже не нараховується. Залишкова вартість автомобіля і сума нарахованого зносу визначаються з урахуванням нарахованого зносу за вересень 2017 р.

Далі з покупцем автомобіля у письмовій формі (ст. 208 Цивільного кодексу) укладають договір купівлі-продажу, нотаріальне посвідчення якого не вимагається. Такий договір може укладатися безпосередньо в сервісних центрах МВС у присутності адміністраторів такого центру (п. 8 Порядку  № 1388).

Передачу автомобіля від продавця до покупця оформляють актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) ОЗ (форма № ОЗ-1).

Дохід від продажу автомобіля відображають за Кт субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів», а собівартість списують у Дт субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» (приклад продажу — у табл. 4).

Таблиця 4


з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

Дебет

Кредит

1

Списано суму нарахованого зносу

131

105

90 000

2

Переведено автомобіль до складу необоротних активів, утримуваних для продажу

286

105

70 000

3

Продано автомобіль і передано покупцеві

377

712

120 000

4

Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ

712

641

20 000

5

Віднесено на фінансові результати дохід від продажу

712

791

100 000

6

Віднесено на собівартість реалізації собівартість проданого автомобіля

943

286

70 000

7

Віднесено на фінансові результати собівартість реалізації

791

943

70 000

8

Отримано оплату за проданий автомобіль

311

377

120 000

Податковий облік

Податок на прибуток. Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають згідно з положеннями цього Кодексу.

Нагадаємо, що є підприємства, які визначають об’єкт оподаткування без коригування фінансового результату на різниці. У таких підприємств до підсумку об’єкта оподаткування потрапляє фінансовий результат за даними прикладу (табл. 4) 30 000 грн (100 000 –  70 000).

Підприємства, що коригують фінансовий результат на різниці, при продажу автомобіля застосовують норми п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу, згідно з якими фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості окремого об’єкта ОЗ (у нашому випадку — автомобіля), визначеної відповідно до національних ПБО або МСФЗ, а також норми п. 138.2 цієї статті, згідно з якими фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму залишкової вартості окремого об’єкта ОЗ (автомобіля), визначеної з урахуванням положень цієї статті. Проведення експертної оцінки автомобіля, що продається, Податковим кодексом не передбачено.

Чи є право продажу у «єдинника» третьої групи

Юридична особа — платник єдиного податку третьої групи має право здійснити операцію з продажу транспортного засобу, який обліковувався на її балансі (ЗІР  108.05). Обґрунтуємо це.

Згідно з п. 3 пп. 291.5.1 п. 291.5 ст. 291 Податкового кодексу не можуть бути платниками єдиного податку першої — третьої груп суб’єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи — підприємці), які здійснюють у тому числі продаж підакцизних товарів. Обмеження можливості обрання спрощеної системи оподаткування залежить від виду економічної діяльності.

До підакцизних товарів належать, зокрема, автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів (п. 215.1 ст. 215 Податкового кодексу).

Суб’єкти господарювання, які здійснюють діяльність з продажу автомобілів легкових, кузовів до них, причепів та напівпричепів, мотоциклів, тобто підакцизних товарів, що відповідають класам 45.11, 45.19 та 45.40 розділу 45 ДК 009:2010, не можуть застосовувати спрощену систему оподаткування.

Тобто не можуть застосовувати спрощену систему ті суб’єкти господарювання, для яких продаж автомобілів є одним з видів діяльності. Отже, це не стосується продажу автомобілів, що перебували на балансі суб’єкта господарювання і використовувалися за своїм прямим функціональним призначенням.

Конкретніший висновок наведено у листі № 22331/10/26-15-12-04-1, а саме: якщо автомобіль обліковувався за ПБО 7, як ОЗ, продаж такого автомобіля не розглядається як продаж підакцизного товару.

Щодо особливостей оподаткування, то тут діє правило, визначене п. 292.2 ст. 292 Податкового кодексу:

  • при продажу ОЗ юридичними особами — платниками єдиного податку дохід визначається як сума коштів, отриманих від продажу таких основних засобів;
  • якщо ОЗ продано після їх використання протягом 12 календарних місяців з дня введення в експлуатацію, дохід визначається як різниця між сумою коштів, отриманою від продажу таких ОЗ, та їх залишковою балансовою вартістю, що склалася на день продажу.

Податок на додану вартість. Продаж автомобіля є операцію постачання товарів, тож якщо підприємство продавець є платником ПДВ, він нараховує податкове зобов’язання з ПДВ у цій ситуації у загальному порядку. Причому слід взяти до уваги правило визначення бази оподаткування, встановлене абзацом другим п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу: база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни).

Отже, на відміну від залишкової (балансової) вартості автомобіля, визначеної в бухгалтерському обліку, для цілей оподаткування ПДВ залишкова вартість визначається інакше. Наприклад, якщо автомобіль продано у вересні 2017 р., залишкова вартість для цілей ПДВ визначається станом на 1 вересня, а не 1  жовтня.

Якщо фактична ціна постачання буде меншою за таку балансову вартість, складаються дві податкові накладні: одна —  на фактичну ціну постачання автомобіля, а друга — на перевищення балансової вартості над фактичною. Остання податкова накладна не видається покупцеві, про що у верхній лівій частині такої податкової накладної роблять відповідну позначку і зазначають тип причини «16». У даних покупця продавець зазначає власні дані.

Якщо ремонт оплачено страховою

Залежно від умов договору страхування у разі настання страхового випадку страхова компанія може відшкодувати витрати на ремонт пошкодженого автомобіля підприємству-власнику або сплатити вартість послуг з ремонту безпосередньо їх виконавцю — СТО. Розглянемо, як відображаються в податковому обліку підприємства суми ПДВ щодо отриманих послуг з ремонту власного автомобіля, якщо такий ремонт оплачено страховою компанією.

Статтею 9 Закону № 85 передбачено, що страхова сума — грошова сума, в ме­жах якої страховик відповідно до умов страхування зобов’язаний провести виплату при настанні страхового випадку.

Страхова виплата — грошова сума, яка виплачується страховиком відповідно до умов договору страхування при настанні страхового випадку.

Розмір страхової суми та (або) розміри страхових виплат визначаються за домовленістю між страховиком та страхувальником під час укладання договору страхування або внесення змін до договору страхування, або у випадках, передбачених чинним законодавством. 

Страхове відшкодування — страхова виплата, яка здійснюється страховиком у межах страхової суми за договорами майнового страхування і страхування відповідальності при настанні страхового випадку.

Тобто страхову виплату, розмір якої визначається на підставі розміру матеріального збитку, розрахованого шляхом проведення відповідної експертизи, у разі настання страхового випадку виплачує страхова компанія (страховик).

Згідно з пп. 196.1.3 п. 196.1 ст. 196 Податкового кодексу операції з надання послуг із страхування, співстрахування або перестрахування особами, які мають ліцензію на здійснення страхової діяльності відповідно до закону, а також пов’язаних з такою діяльністю послуг страхових (перестрахових) брокерів та страхових агентів, не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Тобто оскільки надання послуг зі страхування і перестрахування не є об’єктом оподаткування, то отримання та виплата страхових платежів не змінює відповідно суму податкового кредиту або податкових зобов’язань ані у застрахованої особи, ані у страхової компанії (страховика).

Підпунктом «б» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу визначено, що об’єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу.

Згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої — дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Тобто відповідно до пп. «б» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу послуги з ремонту автомобіля є об’єктом оподаткування ПДВ, а тому особа, що виконує ремонт автомобіля, згідно з п. 187.1 ст. 187 цього Кодексу на дату, що сталася раніше (отримання страхового платежу в рахунок оплати вартості ремонту автомобіля або фактичного надання послуг з ремонту автомобіля) визначає податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з договірної вартості ремонту та зобов’язана скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну за такою операцією.

Податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов’язань в елект­рон­ній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та має бути зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) у встановлений Податковим кодексом термін (п. 201.1 ст. 201 Кодексу).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/пос­луг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (п. 201.7 ст. 201 Кодексу).

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. 

Таким чином, власник автомобіля при отриманні від СТО послуг з ремонту автомобіля, оплата яких здійснюється страховою компанією, відносить до податкового кредиту суму ПДВ за такою операцією (на підставі належним чином складеної та зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної). Водночас, враховуючи те що платіж за ремонт автомобіля було сплачено не власником автомобіля, а страховою компанією, в тому самому звітному періоді він визначає податкові зобов’язання за правилами, встановленими п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу.

Переобладнання вантажівки в автомобіль швидкої допомоги

Чимало підприємств на території України здійснюють переобладнання придбаних вантажних транспортних засобів у спеціалізовані санітарні автомобілі швидкої медичної допомоги.

Розглянемо далі, чи вважається таке переобладнання операцією з підакцизними товарами.

Підпунктом 14.1.145 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу визначено, що підакцизні товари (продукція) — це товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

Статтею 215 зазначеного Кодексу встановлено вичерпний перелік підакцизних товарів, ставки податку на ці товари, код товару (продукції) згідно з УКТ ЗЕД і опис товару (продукції) відповідно до УКТ ЗЕД.

Зокрема, до підакцизних товарів належать автомобілі легкові та інші моторні транспортні засоби, призначені головним чином для перевезення людей (крім мотор­них транспортних засобів, зазначених у товарній позиції 8702 згідно з УКТ ЗЕД), включаючи вантажопасажирські автомобілі-фургони, гоночні автомобілі, у тому числі автомобілі, які в установленому законодавством порядку подаються до органів внутрішніх справ України для реєстрації або перереєстрації у зв’язку зі зміною моделі транспортного засобу, яка до переобладнання під час ввезення відповідала товарній позиції 8704 згідно з УКТ ЗЕД, а після переобладнання відповідає товарній позиції 8703 відповідно до УКТ ЗЕД (пп. 215.3.51 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу).

Головною ознакою, за якою відрізняють медичні автомобілі товарної позиції 8703 від автомобілів товарної позиції 8705, є їх призначення.

Згідно з положеннями УКТ ЗЕД, а саме відповідно до першого Основного правила інтерпретації УКТ ЗЕД, автомобілі медичного призначення класифікуються за двома товарними кодами відповідно до УКТ ЗЕД:

8703 — автомобілі швидкої допомоги, включаючи реанімаційні автомобілі (забезпечують надання невідкладної медичної допомоги і транспортують постраждалих та хворих до місця їх стаціонарного лікування)

8705 — автомобілі спеціального призначення, пересувні клініки — операційні, стоматологічні, з устаткуванням для анестезії та іншою хірургічною апаратурою, автомобілі радіологічні (флюорографія) (забезпечують медогляд та лікування постраждалих та хворих у віддалених та польових умовах без їх транспортування)

Автомобілі, що класифікуються у товарній позиції 8705 згідно з УКТ ЗЕД, не призначено для перевезення (транспортування) людей. Такі автомобілі оснащені певним клінічним обладнанням для забезпечення здійснення головним чином медичних оглядів (наприклад, рентген-автомобілі) та лікування (наприклад, мобільні стоматологічні послуги) постраждалих і хворих пацієнтів у віддалених районах або польових умовах.

У товарній позиції 8703 класифікуються автомобілі швидкої медичної допомоги та спеціалізовані — реанімаційні автомобілі. Ці автомобілі мають необхідний перелік медичних приладів, обладнання та лікарських засобів, які призначені для забезпечення надання первинної невідкладної медичної допомоги хворим пацієнтам та особам, що постраждали внаслідок нещасних випадків. Головним призначенням медичних автомобілів товарної позиції 8703 є перевезення постраждалих і хворих осіб до місця їх стаціонарного лікування.

Таким чином, враховуючи призначення, конструкцію та медичне оснащення обладнанням, автомобілі швидкої медичної допомоги, які виготовляються шляхом дообладнання вантажних автомобілів, зокрема доукомплектуванням спеціалізованим медичним устаткуванням та які призначені для перевезення дорогами загального призначення хворих і потерпілих, надання в дорозі екстреної невідкладної медичної допомоги тощо, відповідно до норм чинного законодавства України, а саме положень УКТ ЗЕД, яка є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом № 584, необхідно класифікувати у товарній позиції 8703 згідно з УКТ ЗЕД.

Це означає, що операції з переобладнання придбаних вантажних транспортних засобів у спеціалізовані санітарні автомобілі швидкої медичної допомоги, які класифікуються у товарній позиції 8703 згідно з УКТ ЗЕД, є операціями з підакцизними товарами.

При цьому відповідно до п. 216.11 ст. 216 Податкового кодексу датою виникнення податкових зобов’язань у разі здійснення переобладнання вантажного транспортного засобу, який відповідає товарній позиції 8704 згідно з УКТ ЗЕД, у легковий автомобіль, що відповідає товарній позиції 8703 відповідно до УКТ ЗЕД, є дата видачі документа про відповідність переобладнаного автомобіля вимогам безпеки дорожнього руху. У цьому випадку акцизний податок сплачується власником такого транспортного засобу не пізніше дати подання документів до органу внутрішніх справ України для реєстрації або перереєстрації такого транспортного засобу.

Підпунктом 222.2.4 п. 222.2 ст. 222 Податкового кодексу передбачено, що платники акцизного податку при зверненні до органів внутрішніх справ України для реєстрації або перереєстрації переобладнаного вантажного транспортного засобу у легковий автомобіль зобов’язані пред’явити квитанції або платіжні доручення про сплату податку з відміткою банку про дату виконання платіжного доручення.

Акцизний податок з операції з переобладнання вантажного транспортного засобу у легковий автомобіль обчислюється за ставками, визначеними у пп. 215.3.51 п. 215.3 ст. 215 Податкового кодексу, розмір яких диференціюється залежно від коду продукції згідно з УКТ ЗЕД, робочого об’єму циліндрів двигуна та терміну експлуатації (нові транспортні засоби або ті, що використовувалися не більш як/понад п’ять років).

Слід зауважити, що оскільки ставку акцизного податку встановлено в іноземній валюті (євро), розрахунок суми податку здійснюється за офіційний курсом гривні до іноземної валюти, встановленим Нацбанком України, що діє на перший день кварталу, в якому виникло податкове зобо­в’язання, і залишається незмінним протягом кварталу.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

КпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.84 р. № 8073-X. Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. Цивільний кодекс — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. Закон про ЄСВ — Закон України від 08.07.2010 р. № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування». Закон № 85 — Закон України від 07.03.96 р. № 85/96-ВР «Про страхування». Закон № 400 — Закон України від 26.06.97 р. № 400/97-ВР «Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування». Закон № 584 — Закон України від 19.09.2013 р. № 584-VII «Про Митний тариф України». Закон № 1797 — Закон України від 21.12.2016 р. № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні». Закон № 1961 — Закон України від 01.07.2004 р. № 1961-IV «Про обов’язкове страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів». Закон № 3353 — Закон України від 30.06.93 р. № 3353-XII «Про дорожній рух». Постанова № 428 — постанова Кабінету Міністрів України від 21.06.2017 р. № 428 «Про внесення змін до Методики визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів». Наказ № 415 — наказ Мінфіну України від 10.04.2015 р. № 415 «Про затвердження форми Податкової декларації з транспортного податку». Наказ 563 — наказ Мінфіну України від 16.06.2015 р. № 563 «Про затвердження форми відомостей, необхідних для розрахунку транспортного податку». Наказ № 583 — наказ Мінфіну України від 16.06.2017 р. № 583 «Про затвердження форми відомостей, необхідних для розрахунку та справляння транспортного податку». Наказ № 595 — наказ Мінфіну України від 27.06.2017 р. № 595 «Про несення змін до форми Податкової декларації з транспортного податку».  Положення № 65/80 — Положення про медичний огляд кандидатів у водії та водіїв транспортних засобів, затверджене наказом Мінохорони здоров’я України і МВС України від 31.01.2013 р. № 65/80. Положення № 102 — Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене наказом Мінтрансу України від 30.03.98 р. № 102. Порядок № 974 — Порядок перевірки технічного стану транспортних засобів автомобільними перевізниками, затверджений наказом Мінтрансу України від 05.08.2008 р.  № 974. Порядок № 1740 — Порядок сплати збору на обов’язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 03.11. 98 р. № 1740. Порядок № 1388 — Порядок державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 07.09. 98 р. № 1388. ПБО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92. ПБО 14 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», затверджене наказом Мінфіну України від 28.07.2000 р. № 181. ПБО 16 — Положення (стандарт)  бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну України від 31.12.99 р. № 318. ПБО 27 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність», затверджене наказом Мінфіну України від 07.11.2003 р. № 617. ДК 009:2010 — Класифікація видів економічної діяльності ДК 009:2010, затверджена наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 11.10.2010 р. № 457. Інструкція № 379 — Інструкція про порядок здійснення підрозділами Державтоінспекції МВС державної реєстрації, перереєстрації та обліку транспортних засобів, оформлення і видачі реєстраційних документів, номерних знаків на них, затверджена наказом МВС України від 11.08.2010 р. № 379. Методика № 66 — Методика визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів та внесення змін у додатки 1 і 2 до Порядку визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 18.02.2016 р. № 66. Методика № 142 — Методика товарознавчої експертизи та оцінки колісних транспортних засобів, затверджена наказом Мін’юсту України та Фонду державного майна України від 24.11.2003 р. № 142/5/2092 (у редакції наказу Мін’юсту України, Фонду державного майна України від 24.07.2009 р. № 1335/5/1159).Методика № 786 — Методика розрахунку орендної плати за державне майно та пропорції її розподілу, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 04.10.95 р. № 786. Норми № 43 — Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Мінтрансу України від 10.02.98 р.  № 43.  Лист № 02-14/1232 — лист Голов КРУ від 11.08.2010 р. № 02-14/1232 «Про списання пально-мастильних матеріалів». Лист № 8-11-19 — лист Мін’юсту України від 23.02.2004 р. № 8-11-19 «Щодо можливості віднесення договору найму (оренди) до договору про надання послуг і щодо укладання підприємницькими товариствами договорів дарування і пожертви». Лист № 25/3717-12 — лист Департаменту автомобільного транспорту Мінінфраструктури України від 20.11.2012 р. № 25/3717-12 «Стосовно доцільності скасування типових форм, затверджених наказом Міністерства транспорту України та Міністерства статистики України від 29.12.95 р. №  488/346». Лист № 13034/03-30 — лист Пенсійного фонду України від 25.06.2011 р. № 13034/03-30 «Щодо включення до вартості автомобіля податку на додану вартість при сплаті збору на обов’язкове державне пенсійне страхування при його відчуженні».  Лист № 1441/18/10-17 — лист Мінінфраструктури України від 21.02.2017 р. № 1441/18/10-17 «Щодо списання палива і мастильних матеріалів суб’єктом господарювання». Лист № 16335/6/99-99-19-02-02-15 — лист ДФС України від 04.08.2015 р. № 16335/6/99-99-19-02-02-15 «Щодо застосування групи основних засобів для здійснених поліпшень орендованих основних засобів».  Лист № 22331/10/26-15-12-04-18 — лист ГУ ДФС у м. Києві від 17.10.2016 р. № 22331/10/26-15-12-04-18 «Щодо оподаткування єдиним податком операції з продажу автотранспортного засобу»