Податок на майно

Розділ 4. Земельні відносини: оподаткування

03.10.2017 / 15:45

Фермерські господарства оподатковуються залежно від обраної системи оподаткування. Отже, немає специфічних правил оподаткування, але є окремі господарські операції, характерні для таких господарств. Далі зупинимося на земельних аспектах оподаткування.

Нарахування та сплата

Орендар земельних ділянок державної і комунальної власності вносить орендну плату і звітує відповідно до норм ст. 288 Податкового кодексу.

Причому відповідно до п. 288.7 вищезазначеної статті податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 — 287 Податкового кодексу, тобто відповідно до порядку, прийнятого для земельного податку.

! Базовим звітним періодом для орендної плати і земельного податку є календарний рік.

Якщо орендар (щодо орендної плати за землі державної і комунальної власності) чи власник (щодо земельного податку) земельної ділянки є юридичною особою, він звітує один раз на рік станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подає до фіскального органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію з плати за землю (за формою, затвердженою наказом № 560) на поточний рік. Але замість річної можна подавати декларацію щомісяця — протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним. Сплата здійснюється щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.

Якщо орендар (чи власник) є фізичною особою, нарахування орендної плати (чи земельного податку) здійснюється фіскальною службою за місцезнаход­ження земельної ділянки, яка надсилає платникові за місцем його реєстрації до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку (орендної плати). Сплата здійснюється протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.

Хто має пільгу

Відповідно до п. 281.3 ст. 281 Податкового кодексу від сплати земельного податку звільняються на період дії єдиного податку четвертої групи власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі за умови передачі земельних ділянок та земельних часток (паїв) в оренду платнику єдиного податку четвертої групи.

Особливості для «спрощенців» четвертої групи

Відповідно до п. 2921.1 ст. 2921 Податкового кодексу об’єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.

Причому відповідно до норм пп. 14.1.235 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу платником єдиного податку четвертої групи може бути тільки юридична особа.

Податковим звітним періодом є календарний рік (п. 294.1 ст. 294 Податкового кодексу).

! Платники єдиного податку четвертої групи самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючому органу за місцезнаходженням платника податку та місцем розташування земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, затвердженою наказом № 578.

Відповідно до частини четвертої п. 297.1 ст. 297 Податкового кодексу платники єдиного податку звільняються від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої — третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

Розглянемо умовні ситуації і варіанти їх вирішення.

Ситуація 1

Фізична особа отримала в оренду для ведення фермерського господарства земельну ділянку з земель державної і комунальної власності. Як передати цю земельну ділянку для використання у фермерському господарстві юридичній особі (платник єдиного податку четвертої групи) і які податкові наслідки будуть в цьому разі щодо орендної плати, єдиного податку четвертої групи?

Договір суборенди між фізичною особою — засновником і фермерським господарством як юридичною особою укладати в цій ситуації не потрібно (аналогічну думку висловлено у листі № 669/6/99-99-12-02-03-15). До складеного капіталу господарства слід передати тільки право оренди цієї земельної ділянки, що підтверджується відповідним актом приймання-передачі. Тому що відповідно до ст. 19 Закону № 973 до складу майна фермерського господарства (складеного капіталу) можуть входити, у тому числі права користування землею. В бухгалтерському обліку господарства отримання такого права відображається бухгалтерським записом за Дт субрахунку 122 «Права користування майном» і Кт субрахунку 403 «Інший зареєстрований капітал» (або Дт 46 Кт 403, після чого Дт 122 Кт 46). Тоді зазначена земельна ділянка включається до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи — фермерського господарства. Підставою є п. 2921.1 ст. 2921 Податкового кодексу, яким визначено, що об’єктом оподаткування є площа сільгоспугідь, які в тому числі отримані у користування. Причому платником плати за землю (орендної плати за землі державної і комунальної власності) буде фізична особа. Це також зрозуміло, адже, саме фізична особа є орендарем.

Щодо передачі права користування шляхом укладення договору суборенди земельної ділянки слід зазначити, що передавати орендовану земельну ділянку до складеного капіталу фермерського господарства можна також, уклавши договір суборенди. Податкові наслідки, інші особливості у цьому разі будуть такими.

Основні правила, на які слід зважати при суборенді землі, викладено в ст. 8 Закону № 161. Орендована земельна ділянка може передаватися в суборенду, якщо це передбачено договором оренди або за письмовою згодою орендодавця. Умови договору суборенди земельної ділянки повинні обмежуватися умовами договору оренди земельної ділянки і не суперечити йому. Строк суборенди не може перевищувати строку, визначеного договором оренди землі. У разі припинення договору оренди чинність договору суборенди земельної ділянки припиняється. Договір суборенди земельної ділянки підлягає державній реєстрації. За згодою сторін договір суборенди земельної ділянки посвідчується нотаріально.

Відповідно до п. 288.6 ст. 288 Податкового кодексу плата за суборенду земельних ділянок земель державної і комунальної власності не може перевищувати орендної плати. В зазначеному випадку вартість внеску права користування до складеного капіталу складатиметься з річної плати за суборенду, помноженої на кількість років, на які передається право користування. Замість внеску до складеного капіталу господарства фізична особа отримає так зване корпоративне право. Таким чином, особливості оподаткування цієї операції ПДФО регулюватимуться п. 170.2 ст. 170 Податкового кодексу.

Отримана за договором суборенди земельна ділянка включається до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи — фермерського господарства. Причому платником плати за землю (орендної плати за землі державної і комунальної власності) буде фізична особа.

При цьому стосовно отримуваної платником податку — орендодавцем орендної плати за надання в суборенду фермерському господарству — орендарю орендованої таким платником земельної ділянки слід зазначити, що відповідно до пп. 164.2.5 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 цього Кодексу, яким регулюються особливості оподаткування доходу від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм).

А саме, відповідно до пп. 170.1.1 п. 170.1 ст. 170 Податкового кодексу податковим агентом платника податку — орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар.

При цьому об’єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Підпунктом 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 Податкового кодексу встановлено, що вищезазначений дохід оподатковується податковим агентом під час його нарахування (виплати) за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу, тобто 18 %.

Згідно з пп. «а» п. 171.2 ст. 171 зазначеного Кодексу податковий агент є особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з таких доходів.

При цьому податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок (пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу).

Відповідно до пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Слід також звернути увагу ще на таку особливість, що частиною другою ст. 22 Закону № 161 передбачено, що за згодою сторін розрахунки щодо орендної плати за землю можуть здійснюватися у натуральній формі. Розрахунок у натуральній формі має відповідати грошовому еквіваленту вартості товарів за ринковими цінами на дату внесення орендної плати.

Водночас п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу встановлено, що під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлено згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:

К = 100 : (100 – Сп),

де К — коефіцієнт;

Сп — ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Згідно з пп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, ПДФО сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

І не забуваємо про утримання військового збору за ставкою 1,5 %, нарахування, утримання та сплата (перерахування) якого до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Податкового кодексу (пп. 1.4 з урахуванням вимог пп. 1.3 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ зазначеного Кодексу).

Ситуація 2

Така сама як і ситуація 1. Тільки земельна ділянка належить на праві власності фізичній особі.

Земельна ділянка може належати фізичній особі на праві власності і використовуватися фермерським господарством. При цьому така ділянка може не вноситися до складеного капіталу господарства за окремою процедурою передачі, але при її передачі в користування, як внесення до складеного капіталу права користування майном доцільно все ж таки оформити передавальним актом. Адже, тільки в такому разі документально закріплюється волевиявлення власника земельної ділянки про надання її фермерському господарству. І це буде підставою фермерському господарству господарювати на такій землі. Особливості оформлення, обліку тут такі самі, як і для оренди, зазначені раніше. За такого варіанту фізична особа повинна самостійно у загальному порядку сплачувати земельний податок (те саме зазначеного в ЗІР, підкатегорія 112.01).

Згідно зі статтями 269 та 270 Податкового кодексу платниками земельного податку є, зокрема, власники земельних ділянок та землекористувачі, а об’єктами оподаткування — земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні. Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру (п. 286.1 ст. 286 Кодексу). Причому відповідно до пп. 14.1.72 п. 14.1 ст. 14 Кодексу земельний податок — обов’язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Тобто стосовно земельного податку з числа можливих землекористувачів його сплачують тільки постійні землекористувачі, а не ті, які отримали земельну ділянку на правах оренди.

Крім того, зазначена земельна ділянка включається до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи — фермерського господарства. Тому що саме господарство отримало таку земельну ділянку в користування (п. 2921.1 ст. 2921 Податкового кодексу).

Водночас таку земельну ділянку член господарства може за договором оренди передати в оренду фермерському господарству. В такому разі земельна ділянка також включається до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи — фермерського господарства. Але платити земельний податок за таку земельну ділянку фізична особа вже не повинна. Тому що в цьому разі включається пільга, встановлена п. 281.3 ст. 281 Податкового кодексу.

Оподаткування ПДФО та військовим збором доходу, отримуваного від надання земельної ділянки членом фермерського господарства за договором оренди такому господарству, здійснюється аналогічно оподаткуванню доходів від надання земельної ділянки в суборенду, про що зазначалося вище.

Ситуація 3

Фермерське господарство організоване без статусу юридичної особи на основі діяльності фізичної особи — підприємця. У кожного з членів господарства є земельна ділянка (в одних власна, в інших орендована із земель державної або комунальної власності). Хто повинен платити орендну плату, земельний податок?

Фізична особа — підприємець може перебувати на загальній системі оподаткування (сплачувати ПДФО відповідно до ст. 177 Податкового кодексу) і на спрощеній (бути платником єдиного податку другої чи третьої груп). Якщо така особа перебуває на спрощеній системі оподаткування і при цьому використовує належні їй на праві власності земельні ділянки в діяльності фермерського господарства, земельний податок за такі земельні ділянки не сплачується. Підстава — частина четверта п. 297.1 ст. 297 цього Кодексу, де зазначено, що платники єдиного податку звільняються від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої — третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

Якщо фізична особа — підприємець перебуває на загальній системі оподаткування, то сплачує земельний податок за належні їй земельні ділянки на загальних підставах.

А тепер власне постає питання: члени господарства внесли належні їм на праві власності земельні ділянки до складу господарства і договором про створення сімейного фермерського господарства визначили правовий режим таких ділянок — спільна сумісна чи спільна часткова власність. З'ясуємо яким чином сплачувати земельний податок.

Відповідно до частини п’ятої ст. 88 Земельного кодексу учасник спільної часткової власності відповідно до розміру своєї частки має право на доходи від використання спільної земельної ділянки, відповідає перед третіми особами за зобов’язаннями, пов’язаними із спільною земельною ділянкою, і повинен брати участь у сплаті податків, зборів і платежів, а також у витратах з утримання і зберігання спільної земельної ділянки.

Відповідно до частини третьої ст. 89 Земельного кодексу володіння, користування та розпорядження земельною ділянкою спільної сумісної власності здійснюються за договором або законом.

У Податковому кодексі є п. 286.6 ст. 286, який ми можемо застосувати за аналогією.

За земельну ділянку, на якій розташована будівля, що перебуває у спільній власності кількох юридичних або фізичних осіб, податок нараховується з урахуванням прибудинкової території кожному з таких осіб:

  • у рівних частинах — якщо будівля перебуває у спільній сумісній власності кількох осіб, але не поділена в натурі, або одній з таких осіб — власників, визначеній за їх згодою, якщо інше не встановлено судом;
  • пропорційно належній частці кожної особи — якщо будівля перебуває у спільній частковій власності;
  • пропорційно належній частці кожної особи — якщо будівля перебуває у спільній сумісній власності і поділена в натурі.

За земельну ділянку, на якій розташована будівля, що перебуває у користуванні кількох юридичних або фізичних осіб, податок нараховується кожному з них пропорційно тій частині площі будівлі, що знаходиться в їх користуванні, з урахуванням прибудинкової території.

Отже, коли члени господарства передали власні земельні ділянки до складу господарства і договором встановили режим спільної власності (часткової чи сумісної), земельний податок вони сплачують кожен за свою частину земельної ділянки, переданої до складу господарства. Таким чином, якщо якийсь з членів господарства матиме пільги зі сплати земельного податку, він може ними скористатися.

Якщо члени господарства отримали земельні ділянки в оренду з земель державної і комунальної власності для ведення фермерського господарства, то орендну плату вони сплачують самостійно. Причому ці земельні ділянки можуть використовуватися господарством як з укладенням договору суборенди, так і без такого договору. Якщо укладається договір суборенди, то суборендарем виступає фізична особа — підприємець, яка створила фермерське господарство. Суборендар сплачує орендну плату за суб­оренду членам господарства — суборендодавцям, а суборендодавці (орендарі) сплачують орендну плату орендодавцеві (яким виступає відповідна сільська, селищна тощо рада чи відповідна обласна, районна тощо державна адміністрація). При виплаті плати за суборенду земельних ділянок фізична особа — підприємець як податковий агент утримує з суми нарахованої оплати ПДФО за ставкою 18 % і військовий збір за ставкою 1,5 % (п. 167.1 ст. 167, п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу). На руки суборендодавцям (членам господарства) належить оплата за мінусом утриманих податків. У формі № 1ДФ нарахована, виплачена плата за суборенду відображається фізичною особою — підприємцем за ознакою доходу 106.

«Гарячі лінії»

Дата: 23 листопада, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42