Інші податки

Трансфертне ціноутворення

15.01.2018 / 17:16

Закон № 2245 не оминув змінами також трансфертне ціноутворення (далі — ТЦ). Поряд із технічними правками є низка суттєвих новацій, на які необхідно звернути увагу всім платникам, що здійснюють зовнішньоекономічні операції. Отже, у зоні уваги — ключові зміни у сфері ТЦ.

Нові критерії визнання осіб пов’язаними

Новелою є застосування інституту кінцевого бенефіціарного власника (контролера) для визначення пов’язаності осіб.

З 01.01.2018 р. пов’язаними визнаються юридична особа та фізична особа, яка є кінцевим бенефіціарним власником (контролером) такої юридичної особи.
Також пов’язаними особами є дві компанії, кінцевим бенефіціарним власником (контролером) яких є одна і та сама фізична особа

Враховуючи те, що Податковий кодекс не містить відповідного терміна для визначення, хто такий «кінцевий бенефіціарний власник (контролер)», необхідно скористатися нормами Закону № 1702.

Отже, кінцевим бенефіціарним власником (контролером) є фізична особа, яка незалежно від формального володіння має змогу здійснювати вирішальний вплив на управління або господарську діяльність юридичної особи безпосередньо або через інших осіб, що здійснюється, зокрема, шляхом реалізації права володіння або користування всіма активами чи їх значною часткою, права вирішального впливу на формування складу, результати голосування, а також вчинення правочинів, які дають змогу визначати умови господарської діяльності, давати обов’язкові до виконання вказівки або виконувати функції органу управління, або яка має змогу здійснювати вплив шляхом прямого або опосередкованого (через іншу фізичну чи юридичну особу) володіння однією особою самостійно або спільно з пов’язаними фізичними
та/або юридичними особами часткою в юридичній особі у розмірі 25 чи більше відсотків статутного капіталу або права голосу в юридичній особі.

При цьому кінцевим бенефіціарним власником (контролером) не може бути особа, яка має формальне право на 25 чи більше відсотків статутного капіталу або право голосу в юридичній особі, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого права.

Платникам слід розрізняти терміни «кінцевий бенефіціарний власник (контролер)» та «бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) доходу», який використовується для цілей застосування міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування (п. 103.3 ст. 103 Податкового кодексу).

Крім того, до Податкового кодексу повернено норми, які вже діяли в 2013 — 2014 рр.:

Норма

Приклад

Юридичні особи визнаються пов’язаними, якщо повноваження одноособового виконавчого органу таких юридичних осіб здійснює одна і та сама особа

Дві компанії, в яких директором є та сама фізична особа, є пов’язаними між собою

Якщо фізична особа визнається пов’язаною з іншими особами, такі особи визнаються пов’язаними між собою

Компанія, в якій 100 % корпоративних прав володіє дружина, та компанія, в якій директором є її чоловік, визна­ються пов’язаними між собою

Розширено перелік нерезидентів

Контроль за ТЦ поширено на господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Такі операції визнаються контрольованими за умови, що їх обсяг перевищує 10 млн грн (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік, незалежно від суми річного доходу, який отримало постійне представництво у звітному році.

Нагадаємо, що згідно з пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу постійне представництво — це постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар’єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.

Відповідно до пп. 133.2.2 п. 133.2 ст. 133 зазначеного Кодексу постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників, є платниками податку на прибуток підприємств.

З 01.01.2018 р. постійні представництва зобов’язані визначати обсяг оподатковуваного прибутку з урахуванням вимог, визначених ст. 39 Податкового кодексу, звітувати про контрольовані операції  та готувати документацію з ТЦ

Визначення обсягу КО

Статтю 39 Податкового кодексу доповнено новою нормою, відповідно до якої обсяг господарських операцій платника податків для цілей пп. 39.2.1.7 пп. 39.2.1 п. 39.2 цієї статті обраховується за цінами, які відповідають принципу «витягнутої руки».

Тобто у разі якщо обсяг потенційно контрольованих операцій (далі — КО)  за договірними цінами становив менше 10 млн грн, але у випадку коригування до показника ціни (рентабельності), що відповідає принципу «витягнутої руки», він би перевищив 10 млн грн, то такі операції визнаються контрольованими та мають бути відображені у звіті про КО.

Критерії формування переліку низькоподаткових юрисдикцій

Законом № 2245 визначено додаткові критерії, які уряд має враховувати для включення держав (територій) до переліку низькоподаткових юрисдикцій, що затверджується відповідно до пп. «в» пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу.

Зокрема, до переліку може бути включено держави (території), які надають суб’єктам господарювання пільгові режими оподаткування чи в яких особливості розрахунку бази оподаткування фактично дають змогу суб’єктам господарювання не сплачувати податок на прибуток підприємств (корпоративний податок) або сплачувати за ставкою на п’ять і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні.

Нагадаємо, що з 01.01.2018 р. набрала чинності постанова № 1045, якою затверджено новий перелік держав (територій), операції з резидентами яких визнаються контрольованими для цілей ТЦ. Загальна кількість юрисдикцій у переліку збільшилася з 65 до 85. Порівняно з попереднім переліком до нового додалися такі країни, як Бурунді, Гваделупа, Гватемала, Грузія, Республіка Джибуті, Співдружність Домініки, Домініканська Республіка, Естонія, Іран, Куба, Лаос, Латвія, Ліван, Маврикій, Мальта, Марокко, Монако, Об’єднані Арабські Емірати, Пуерто-Ріко, Самоа, Сінгапур, Угорщина. Водночас вилучено Королівство Лесото та Французьку Гвіану.

Отже, протягом 2018 р. Мінфін України разом з ДФС мають визначитися з необхідністю внесення змін та доповнень до постанови № 1045 з урахуванням нових критеріїв.

Застосування переліків ОПФ

З метою уніфікації застосування переліку організаційно-правових форм та переліку низькоподаткових юрисдикцій у разі внесення до них змін, запобігання зайвих непорозумінь та суперечок між платниками та контролюючими органами (дуже часто мало місце за підсумками 2015 р.) законодавцями визначено, що операції з контр­агентом, зареєстрованим у державі (на території), включеній до переліку організаційно-правових форм, визнаються контрольованими з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому держави (території) було включено до такого переліку (аналогічно до переліку низькоподаткових юрисдикцій).

Платникам податків слід звернути увагу, що з 01.01.2018 р. сферу застосування переліку організаційно-правових форм (постанова № 480) поширено не тільки на ст. 39 Податкового кодексу, а також на неконтрольовані операції у випадках, визначених пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 цього Кодексу.

Таким чином, у разі придбання у 2018 р. товарів, робіт та послуг у нерезидентів, організаційно-правову форму яких включено до переліку, затвердженого постановою № 480, компанії зобов’язані збільшити фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму 30 % вартості таких товарів (робіт, послуг) або підтвердити суму витрат у цих операціях за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 Податкового кодексу.

Перевірки незастосування платниками фінансових різниць

Враховуючи, що застосування або незастосування фінансових різниць, передбачених підпунктами 140.5.4 та 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу, залежить від належного обґрунтування платниками суми відповідних витрат за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», та процедури, встановленої ст. 39 зазначеного Кодексу, у багатьох платників виникали питання, коли саме контролюючий орган має перевіряти дотримання цих норм.

Змінами, внесеними до Податкового кодексу, такий контроль відокремлено від перевірок платників податків з питань дотримання принципу «витягнутої руки» (які проводяться відповідно до пп. 39.5.2 п. 39.5 ст. 39 цього Кодексу) та встановлено, що дотримання платником податків вимог підпунктів 140.5.4 та 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Кодексу може перевірятися під час планової документальної перевірки відповідного звітного періоду (або під час проведення документальних позапланових перевірок у випадках, визначених ст. 78 Податкового кодексу).

Самостійне коригування

Одразу дві приємні новини для платників податків встановлено Законом № 2245.

По-перше, з 01.01.2018 р. платники податків можуть самостійно провести коригування ціни КО (сум податкових зобов’язань) щодо КО, здійснених у 2015 р. та 2016 р., до мінімального/максимального значення діапазону цін (рентабельності). Це є економічно вигідніше для компаній, ніж у разі коли таке коригування проводитиметься контролюючим органом за наслідками перевірки (коригування проводитиметься до медіани).

По-друге, у разі проведення самостійного коригування та подання відповідного уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на прибуток підприємств до 1 жовтня року, що настає за звітним, штраф, передбачений п. 50.1 ст. 50 Податкового кодексу, не застосовуватиметься.

Крім того, уточнено, що платник податку не має права проводити самостійне коригування ціни КО під час проведення перевірки платника податків з питань дотримання принципу «витягнутої руки» винятково щодо тих операцій, які перевіряються.

Документація з ТЦ

Позитивним для платників також є збільшення часу для підготовки документації з ТЦ: запит на її подання ДФС може направити не раніше 1 жовтня року, що настає за календарним роком, у якому було здійснено відповідні КО.

Водночас уточнено вимоги до змісту документації, зокрема відповідно до чинних вимог у документації також мають бути зазначені:

  • дані про особу, яка є стороною КО, та пов’язаних осіб платника податків (у звітному періоді, в якому здійснювалася КО, та на момент подання документації);
  • опис структури управління платника податків, схема його організаційної структури із зазначенням загальної кількості працюючих осіб та в розрізі окремих підрозділів компанії станом на дату операції або на кінець звітного періоду;
  • дані про фінансові показники, які використовувалися під час розрахунку показників рентабельності КО і мають бути підтверджені даними фінансової та бухгалтерської звітності платника податків або його контрагента (залежно від сторони КО, яка досліджувалася).

Строк зберігання документів

Враховуючи право контролюючого органу провести перевірки КО протягом семи років, у Податковому кодексі визначено обов’язок платників податків зберігати документи та інформацію, яка необхідна для здійснення податкового контролю за ТЦ, протягом 2555 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи (у випадку ТЦ — це насамперед декларація з податку на прибуток підприємств).

Особливості проведення перевірок за 2013 — 2014 рр.

Враховуючи окремі методологічні та процедурні відмінності у чинній редакції ст. 39 Податкового кодексу та правилах, які діяли у 2013 — 2014 рр., що викликало судові спори під час призначення та проведення перевірок КО за такі звітні періоди, Законом № 2245 визначено правові норми, що забезпечують проведення податкового контролю за ТЦ за 2013 — 2014 звітні роки.

Так, призначення та проведення перевірок з питань повноти нарахування та сплати податків у КО, здійснених платниками податків у 2013 — 2014 звітних роках, здійснюються за нормами чинної редакції ст. 39 Податкового кодексу та/або підпунктів 78.1.14 — 78.1.16 п. 78.1 ст. 78 зазначеного Кодексу. Такі перевірки проводяться відповідно до положень глави 8 розділу II Податкового кодексу з урахуванням особливостей, визначених ст. 39 цього Кодексу, у редакції, що діяла до 01.01.2015 р. (на момент здійснення КО).

Удосконалено процедуру попереднього узгодження ціноутворення

Важливими та позитивними змінами для платників податків є зміни до процедури попереднього узгодження ціноутворення, за результатами якої великий платник податків може укласти із ДФС договір про попереднє узгодження ціноутворення (Advance Pricing Arrangements).

По-перше, дію договору, укладеного за результатами попереднього узгодження ціноутворення у КО, може бути поширено на весь звітний період, у якому було укладено договір, та/або до звітних періодів, які передують набранню ним чинності.

По-друге, у разі дотримання великим платником податків умов такого договору та за незмінності узгоджених критеріїв для визначення відповідності умов КО принципу «витягнутої руки» його дію може бути подовжено на новий строк.

По-третє, передбачено гарантії стабільності умов договору про попереднє узгодження ціноутворення у разі зміни податкового законодавства, внесення до нього змін, припинення дії або втрати платником податків статусу великого платника податків.

Зазначені зміни є відображенням кращих податкових практик щодо укладання Advance Pricing Arrangements та сприятимуть запровадженню ефективного діалогу між великими платниками податків та ДФС щодо дотримання правил ТЦ.

Таким чином, зміни, внесені Законом № 2245, є цілком позитивними для платників податків та держави, вони спрямовані на подальше вдосконалення українських правил ТЦ, підвищення ефективності та прозорості їх застосування бізнесом та ДФС.