Юридична практика

Мету отримання послуг не доведено

16.01.2018 / 14:35

Вищим адміністративним судом України при розгляді справи щодо правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень про визначення суми грошового зобов’язання з податку на прибуток та ПДВ було взято до уваги, що фактично підприємством не було надано доказів, первинних документів, які б підтверджували господарську мету, об’єктивну необхідність та економічну доцільність отримання агентських послуг та робіт з передпродажної підготовки товару.

Судове рішення. Вищим адміністративним судом України (далі — ВАСУ) у справі № 826/24264/15 було встановлено, що ТОВ «Д» звернулося до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень контролюючого органу, яким позивачу збільшено грошове зобов’язання з:

  • податку на прибуток на загальну суму 1 667 035,00 грн, у тому числі за основним платежем — на 1 333 628,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями — на 333 407,00 грн;
  • ПДВ на загальну суму 1 308 438,00 грн, у тому числі за основним платежем — на 1 046 751,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями — на 261 687,75 грн.

Постановою окружного адміністративного суду у задоволенні позову ТОВ «Д» відмовлено з тих підстав, що надані позивачем документи не підтверджують взаємозв’язку придбаних робіт та послуг із господарською діяльністю позивача та не містять доказів, які б підтверджували фактичне надання (отримання) таких робіт, послуг та придбання товарів у контрагентів ТОВ «С», ТОВ «А», ТОВ «П», ТОВ «Т», ТОВ «У», а отже, зазначені господарські операції не спричинили настання реальних правових наслідків.

Постановою апеляційного адміністративного суду рішення суду першої інстанції скасовано, позов задоволено, оскаржувані податкові повідомлення-рішення визнано протиправними та скасовано.

Судове рішення обґрунтовано тим, що позивачем цілком правомірно сформовано витрати та податковий кредит з огляду на наявність у платника податку (позивача у справі) належним чином оформлених первинних документів та реальність здійснення господарських операцій.

Не погодившись із судовим рішенням апеляційної інстанції, контролюючий орган подав касаційну скаргу до ВАСУ, де, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить зазначене судове рішення скасувати і прийняти рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ТОВ «Д».

У поданих запереченнях на скаргу позивач просить у задоволенні скарги відмовити через її необґрунтованість.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати ПДВ та податку на прибуток за фінансово-господарськими взаємовідносинами з ТОВ «С», ТОВ «А», ТОВ «П», ТОВ «Т» та ТОВ «У» за період з 01.10.2014 р. по 31.12.2014 р., за результатами якої складено акт.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивач порушив вимоги пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пунктів 198.3, 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1 333 628,00 грн, ПДВ на загальну суму 1 046 751,00 грн та завищено залишок від’ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, на суму 435 058,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що фактично господарські операції з придбання товару та робіт (послуг) у межах договорів поставки, надання агентських послуг, виконання робіт, укладених з контр­агентами ТОВ «С», ТОВ «А», ТОВ «П», ТОВ «Т» та ТОВ «У», не спричинили настання реальних правових наслідків з огляду на наявність податкової інформації (бази даних ДФС, аналіз податкової звітності) про відсутність у зазначених контрагентів необхідних матеріальних (складських приміщень, автомобільного чи іншого транспорту, устаткування) ресурсів для проведення відповідної фінансово-господарської діяльності, а отже, такі підприємства самостійно не могли надавати послуги, та неможливо встановити інші господарюючі суб’єкти, які б могли надавати аналогічні послуги. Враховуючи вищезазначене, контролюючий орган дійшов висновку, що вчинені позивачем господарські операції з придбання товару, робіт, послуг, за наслідками яких було сформовано витрати та податковий кредит, спрямовано на отримання неправомірної податкової вигоди, а отже, формування позивачем витрат та податкового кредиту за такими операціями є неправомірним.

На підставі акта перевірки, вказаних висновків та результатів адміністративного судочинства контролюючим органом прийнято оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає задоволенню виходячи з таких підстав.

Так, відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати — сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 зазначеного Кодексу витрати, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.

При цьому відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Підпунктом 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу передбачено, що податковий кредит — сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов’язання звітного періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.

Пунктом 198.3 ст. 198 Податкового кодексу передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій — не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу) та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 зазначеного Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з: придбанням або виготовленням товарів, у тому числі при їх імпорті, та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших не­оборотних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 зазначеного Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність згідно з цим Кодексом.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону про бухоблік (у редакції, чинній на час виникнення спірних право­відносин) визначено, що під господарською операцією слід розуміти дію або подію, яка викликає зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі. Первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (частина перша ст. 9 Закону про бухоблік).

Враховуючи вищезазначене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліків платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Відповідно до ст. 202 Цивільного кодексу правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов’язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (частина п’ята ст. 203 цього Кодексу).

Отже, одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відповідно якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов’я­зані з рухом активів, зміною зобов’язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватися належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов’язковою умовою для формування витрат та податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи. Крім того, суд звертає увагу, що у право­відносинах, що склалися між позивачем та його контрагентами в межах договорів про надання агентських послуг та надання робіт, умова щодо вчинення таких господарських операцій з метою їх використання в своїй господарській діяльності є також однією із визначальних.

Судами попередніх інстанцій установлено, що між позивачем та контрагентами ТОВ «С», ТОВ «А», ТОВ «П», ТОВ «Т» і ТОВ «У» укладено договори поставки, виконання робіт, надання агентських послуг.

На підтвердження фактичного виконання таких договорів позивачем до суду надано копії первинних документів: договори, видаткові накладні, податкові накладні, акти приймання-передачі робіт, товарно-транспорті накладні, заявки на виконання робіт, акти передачі обладнання для огляду, проб­них пусків, тестувань та регулювань, акти повернення обладнання після огляду, протоколи результатів візуального огляду регуляторів, протоколи пробних пусків і вимірювальних тестувань регуляторів.

Проте, розв’язуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо непідтвердження фактичного проведення господарських операцій з контрагентами ТОВ «С», ТОВ «А», ТОВ «П», ТОВ «Т» і ТОВ «У», а відповідно і неправомірність формування позивачем витрат та податкового кредиту за такими операціями, надав належну оцінку зібраних у справі доказів у їх сукупності з дотриманням норм ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства та дійшов обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що виключає право позивача формувати витрати та податковий кредит з ПДВ за такими операціями, оскільки:

надані позивачем документи не підтверджують взаємозв’язку придбаних робіт та послуг з його господарською діяльністю та не містять доказів, які б підтверджували фактичне отримання будь-яких послуг, зокрема не дають змоги встановити мету придбання робіт з передпродажної підготовки газорегуляторного обладнання, відсутні докази, які б дали змогу ідентифікувати участь контрагентів ТОВ «С» і ТОВ «Т» при виконанні робіт та їх значення для господарської діяльності позивача, зокрема з якою метою замовлялися роботи щодо переміщення фахівців та обладнання до місця виконання робіт, яким чином здійснювалися роботи з візуального огляду обладнання, визначення його стану, потреби в до­укомплектуванні та переукомплектуванні;

надані позивачем докази (документи) не підтверджують неможливість самостійного виконання позивачем робіт з передпродажної підготовки, з наданого штатного розпису вбачається наявність кваліфікованого персоналу для проведення відповідних робіт;

неможливо встановити, яким чином агентські послуги використано позивачем в межах господарської діяльності, зокрема які саме заходи вжито для стимулювання збуту продукції вже існуючим покупцям та пошуку нових, неможливо також ідентифікувати участь ТОВ «С» та ТОВ «П» у наданих послугах та їх фактичне надання, а також прослідкувати ланцюг постачання вказаних послуг;

відсутні докази фактичної поставки придбаного у контрагента ТОВ «А» товару, зокрема відсутні товарно-транспортні накладні, які підтверджують факт його транспортування, відсутні сертифікати якості, а також інструкції з експлуатації товару із зазначенням моделі та серійного номера, що, у свою чергу, не дає змоги встановити взаємозв’язок між придбаними в межах спірних господарських операцій товарами та виготовленими контрагентами-покупцями збірних елементів для газових мереж.

Отже, фактично ТОВ «Д» не було надано доказів, первинних документів, які б підтверджували господарську мету, об’єктивну необхідність та економічну доцільність отримання агентських послуг та робіт з передпродажної підготовки товару.

Таким чином, суд дійшов висновку, що на підтвердження фактичного здійснення операцій за договорами поставки, виконання робіт та надання агентських послуг, враховуючи специфіку таких договорів, ТОВ «Д» повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, зокрема ті, які посвідчують мету та економічну доцільність їх придбання (отримання), а наявність у позивача податкових накладних та первинних документів (акти приймання-передачі робіт, заявки на виконання робіт, акти передачі обладнання для огляду, акти повернення обладнання після огляду, протоколи результатів візуального огляду регуляторів тощо) за спірними операціями як підстави формування витрат та податкового кредиту у такому випадку не є достатніми та вичерпними, оскільки предметом спору є також підтвердження інших обставин реальності відображення у податковому обліку господарських операцій, які фактично не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, зокрема, стосовно господарської мети, об’єктивної необхідності та економічної доцільності отримання відповідних робіт та послуг, що свідчить про відсутність реальних правових наслідків за господарськими операціями в межах договорів, укладених позивачем з контр­­агентами.

Таким чином, у ході розгляду справи платником податків з огляду на приписи процесуального закону (частина перша ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства) належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом та зібраних судом на підставі ст. 11 цього Кодексу доказів.

Відсутність відповідних доказів є підставою для відмови у задоволенні позовних вимог платника податків.

Із зазначеного вбачається, що судом першої інстанції дотримано вимоги ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства та надано правильну правову оцінку встановленим у справі обставинам у їх сукупності з дотриманням норм ст. 86 цього Кодексу, внаслідок чого висновок про правомірність визначення позивачеві грошового зобо­в’язання з податку на прибуток та ПДВ є обґрунтованим.

За змістом ст. 159 Кодексу судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим — ухвалене судом на підставі повного та всебічного з’ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до п. 5 частини першої ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судове рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі судове рішення суду першої інстанції.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів дійшла висновку, що з рішення суду першої інстанції вбачається, що при його ухваленні суд не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування чи зміни судового рішення, та воно ухвалено відповідно до закону і скасовано помилково.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Кодекс адміністративного судочинства — Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. № 2747-IV. Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. Цивільний кодекс — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

«Гарячі лінії»

Дата: 1 листопада, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42