Юридична практика

Якщо порядок оприбуткування готівки порушено

19.02.2018 / 15:39

Вищим адміністративним судом України (далі — ВАСУ) при розгляді справи щодо правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень про накладення на позивача фінансових санкцій (штрафів) за незабез­печення відповідності сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків та за несвоєчасне оприбуткування готівки в касі було взято до уваги, що невідображення готівки в книзі обліку розрахункових операцій (далі — КОРО) після їх проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки.

Судове рішення. ВАСУ у справі № 809/1320/15 було встановлено, що у квітні 2015 р. ТОВ «Р» звернулося до суду першої інстанції із позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ.

Постановою окружного адміністративного суду в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постановою апеляційного адміністративного суду рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нову постанову про часткове задоволення позовних вимог, а саме визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 1 грн на підставі п. 1 ст. 17 Закону про РРО і в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог, позивач звернувся до ВАСУ з касаційною скаргою, в якій просить про його скасування у зазначеній частині як такого, що ухвалено із порушенням норм матеріального та процесуального права, та ухвалити в цій частині нову постанову про задоволення позовних вимог. У доводах касаційної скарги зазначає, що відповідачем порушено процедуру проведення перевірки, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню. Позивачем повністю дотримано порядок зберігання КОРО та не допущено порушень щодо своєчасності оприбуткування фіскального звітного чека Z-звіту.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

На підставі наказу та направлень працівниками відповідача проведено перевірку ТОВ «Р», про що складено акт (довідку).

Перевіркою позивача встановлено порушення пунктів 6, 13 ст. 3 Закону про РРО та п. 2.6 Положення № 637 (чинного на час виникнення спірних правовідносин), а саме не забезпечено відповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у щоденному звіті РРО; не забезпечено зберігання КОРО протягом установленого терміну; несвоєчасно оприбуткувано готівку в касі на підставі фіскального звітного чека Z-звіту за 26.10.2014 р. на суму 672,32 грн та не здійснено облік зазначених коштів у повній їх сумі реального надходження у КОРО.

За наслідками проведеної перевірки, викладеними у висновках акта перевірки, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 3 702,6 грн.

Як вбачається з розрахунку фінансових санкцій, на позивача накладено фінансові санкції (штраф) за незабезпечення відповідності сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, зазначеній у денному звіті РРО, в розмірі 1 грн; за незабезпечення зберігання КОРО протягом установленого терміну — 340 грн; за несвоєчасне оприбуткування готівки в касі — 3 361,6 грн.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що ця касаційна скарга не підлягає задоволенню виходячи з таких  підстав.

Як зазначалося вище, позивачем оскаржується рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення відповідача в частині визначення штрафних санкцій за незабезпечення зберігання КОРО протягом установленого терміну та за несвоєчасне оприбуткування готівки в касі на підставі фіскального звітного чека Z-звіту. За змістом ст. 3 Закону про РРО суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов’язані, зокрема, проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (далі — РК).

Відповідно до п. 4 ст. 17 Закону про РРО (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі невиконання щоденного друку фіскального звітного чека або його незберігання в КОРО за рішенням відповідних контролюючих органів до суб’єктів підприємницької діяльності застосовується фінансова санкція у розмірі 20 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Аналіз змісту зазначених норм дає підстави для висновку, що таку фінансову санкцію встановлено за порушення суб’єктами підприємницької діяльності вимоги закону щоденно друкувати фіскальний звітний чек та зберігати його в КОРО.

Відповідно до п. 2.6 глави 2, пунктів 3.1, 3.3, 3.4, 3.7 глави 3, п. 4.3 глави 4 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом про РРО надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів. Приймання готівки в каси здійснюється за прибутковими касовими ордерами, підписаними головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником підприємства. Про приймання підприємствами готівки в касу за прибутковими касовими ордерами видається засвідчена відбитком печатки цього підприємства квитанція (що є відривною частиною прибуткового касового ордера) за підписами головного бухгалтера або працівника підприємства, який на це уповноважений керівником. Видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами або видатковими відомостями. Документи на видачу готівки мають підписувати керівник і головний бухгалтер або працівник підприємства, який на це уповноважений керівником. Якщо на доданих до видаткових касових ордерів документах, заявах, рахунках тощо є дозвільний напис керівника підприємства, то його підпис на видаткових касових ордерах необов’язковий. Документом, що свідчить про здавання виручки до банку, є відповідна квитанція до прибуткового документа банку на внесення готівки, засвідчена підписами відповідальних осіб банку та відбитком печатки (штампа) банку. Документом, що свідчить про здавання виручки до банку через інкасаторів, є копія супровідної відомості до сумки з готівковою виручкою (готівкою), засвідчена підписом та відбитком печатки інкасатора-збирача.

Записи в касовій книзі проводяться касиром за операціями одержання або видачі готівки за кожним касовим ордером і видатковою відомістю в день її надходження або видачі. За відсутності руху готівки в касі протягом робочого дня записи в касовій книзі в цей день можуть не провадитися. Щоденно в кінці робочого дня касир підсумовує операції за день, виводить залишок готівки в касі на початок наступного дня і передає до бухгалтерії як звіт касира другі примірники, що є відривною частиною аркуша касової книги (копію записів у касовій книзі за день), з прибутковими і видатковими касовими ордерами під підпис у касовій книзі.

Положеннями п. 7.5 розділу 7 Порядку  № 614 (чинного на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що використання КОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає, зокрема, щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків.

Оскільки законодавством під «оприбуткуванням готівки» в касі підприємства у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО слід розуміти своєчасне (у день одержання готівкових коштів) здійснення обліку таких коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО, то нездійс­нення відповідних записів у КОРО згідно із Z-звітом у день одержання готівкових коштів у порядку, встановленому законодавством, не може вважатися «оприбуткуванням готівки в касі».

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки в касі є сукупність дій з фіксації пов­ної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних  РК) та відображення на їх підставі готівки
у КОРО. При цьому невідображення готівки в КОРО після їх проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки.

Відповідно до ст. 1 Указу № 436 у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами — громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб’єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Нацбанком України, до них застосовуються фінансові санкції, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки — у п’ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що готівкові кошти, отримані позивачем 26.10.2014 р. на підставі фіскального звітного чека Z-звіту, несвоєчасно оприбутковано підприємством у КОРО. Зазначений факт підтверджується наявною в матеріалах справи копією витягу з КОРО та не спростовано позивачем.

З огляду на те, що сума несвоєчасно оприбуткованих готівкових коштів становить 672,32 грн та зазначені дії є порушенням п. 2.6 глави 2 Положення № 637, відповідач правомірно визначив позивачу суму штрафних санкцій у розмірі 3 361,6 грн за несво­єчасне оприбуткування готівкових коштів у КОРО на підставі Указу № 436, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення в цій частині винесено правомірно.

Зазначені вище обставини спростовують доводи позивача про дотримання порядку ведення КОРО, а тому відповідач правомірно застосував до позивача штрафні санкції у розмірі 340 грн за порушення встановленого порядку її використання, що правильно встановлено судом апеляційної інстанції.

Крім того, суд касаційної інстанції відхиляє доводи позивача про те, що відповідачем допущено процедурні порушення під час проведення перевірки, оскільки згідно з правовою позицією Верховного Суду України, висловленою у постановi № 21-25а10, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в судi має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Тобто згідно з правовою позицією Верхов­ного Суду України саме на етапі допуску до перевірки платник податків може порушити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалiзувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю стосовно себе. Водночас допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.

Отже, з огляду на наведене позови платників податків, спрямованi на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевiрки), дій або бездiяльностi конт­ролюючих органiв щодо призначення
та/або проведення перевiрок, можуть бути задоволені лише в тому разi, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролю­ючого органу до спірної перевірки.

В iншому разi в задоволеннi вiдповiдних позовiв має бути вiдмовлено, оскiльки правовi наслiдки оскаржуваних дiй за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може привести до відновлення порушених прав платника податків, оскільки пiсля проведення перевiрки права платника  порушують лише наслiдки проведення вiдповiдної перевiрки.

Доводи касаційної скарги спростовуються викладеними вище нормами права та встановленими обставинами справи, у зв’язку з чим відсутні підстави для її задоволення та скасування оскаржуваних судових рішень.

За змістом ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при їх дотриманні, обґрунтованим — ухвалене судом на підставі повного та всебічного з’ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до п. 1 частини першої ст. 223 цього Кодексу суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення — без змін.

Враховуючи зазначене, колегія суддів дійшла висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди попередніх інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування чи зміни судового рішення.

Отже, ВАСУ касаційну скаргу ТОВ «Р» залишено без задоволення, а постанову апеляційного адміністративного суду — без змін.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Кодекс адміністративного судочинства — Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. № 2747-IV. Указ № 436 — Указ Президента України від 12.06.95 р. № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки». Закон про РРО — Закон України від 06.07.95 р. № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Постанова № 21-25а10 — постанова Верховного Суду України від 24.12.2010 р. № 21-25а10 «Про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій». Положення № 637 — Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Нацбанку України від 15.12.2004 р. № 637 (втратило чинність). Порядок № 614 — Порядок реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, затверджений наказом ДПА України від 01.12.2000 р. № 614 (втратив чинність)