Юридична практика

«Первинка» без обов’язкових реквізитів

30.07.2018 / 14:23

Верховним Судом України при розгляді справи щодо правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень про визначення суми грошового зобов’язання з податку на прибуток та ПДВ було взято до уваги, що надані позивачем рахунки-фактури та акти здачі-прийняття робіт не містять реквізитів, що ідентифікують осіб, які їх склали, зокрема відсутні посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення як з боку позивача, так і з боку його контрагента, прізвище, ім’я, по батькові посадових осіб, які складали рахунки-фактури та акти здачі-прийняття робіт.

Судове рішення

Верховним Судом України у справі № 826/14171/13-а було встановлено, що ТОВ «Е» звернулось до суду з позовом до ДПІ про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими позивачеві визначено грошові зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 26 537,50 грн, з ПДВ — у розмірі 20 247,50 грн та зменшено розмір від’ємного значення суми ПДВ у розмірі 2 960,00 грн.

Позовні вимоги вмотивовано тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення контролюючим органом прийнято необґрунтовано з огляду на те, що витрати на рекламні заходи відображено позивачем у податковому обліку у повній відповідності із вимогами законодавства, а доводи контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій з ТОВ «Р» є необґрунтованими та не відповідають фактичним обставинам справи.

Постановою окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою апеляційного адміністративного суду, у задоволенні позову відмовлено.

Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що позивачем не доведено доцільність придбання рекламно-інформаційних послуг, неможливість здійснення придбаних послуг самостійно, надані позивачем документи не містять кількісних, якісних характеристик отриманих послуг, обсягу наданих послуг, а отже, господарські операції з контрагентом ТОВ «Р», за наслідками яких було сформовано витрати та податковий кредит, не спричинили настання реальних правових наслідків.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «Е» подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову окружного адміністративного суду й ухвалу апеляційного адміністративного суду та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог ТОВ «Е» в повному обсязі.

довідково
Первинні документи мають бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення сум грошового зобов’язання з податку на прибуток, ПДВ, зменшення розміру від’ємного значення суми ПДВ згідно з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір у справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті, оформленому за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Е» з питань дотримання вимог законодавства з податку на прибуток та ПДВ при взаємовідносинах з ТОВ «Р» за період з 01.10.2009 р. по 31.12.2010 р., під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону про прибуток, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону про ПДВ (чинних на час виникнення спірних правовідносин), в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток та ПДВ.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог законодавства вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентом ТОВ «Р» не спричинили настання реальних правових наслідків з огляду на те, що надані первинні документи фактично є узагальнюючими документами, які не містять кількісних характеристик, якісних показників, обсягу наданих послуг, не визначають конкретних дій (конкретного переліку наданих послуг), період їх надання, а містять лише загальні назви. Не містять такі документи реквізитів, що ідентифікують осіб, які їх склали і підписали. Крім того, згідно з інформацією, що міститься в акті ДПІ, вказаний контрагент за юридичною адресою не перебуває, матеріальних і трудових ресурсів для проведення фінансово-господарської діяльності не має.

На підставі акта перевірки та зазначених висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Судами встановлено, що господарські правовідносини між позивачем та контр­агентом ТОВ «Р» відбувалися у межах усно укладеного договору про надання послуг з розміщення рекламних банерів з рекламою відповідних виставкових заходів у всесвітній мережі Інтернет у період з грудня 2009 р. по квітень 2010 р.

Судами встановлено, що позивачем на підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії рахунків-фактури, податкових накладних, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) та виписок з особового рахунку ТОВ «Е».

У доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судами доводів щодо реального здійснення господарських операцій позивача з контрагентом з огляду на підтвердження цих операцій належними первинними документами.

Частиною першою ст. 9 Закону про бух­облік (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи мають бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо — безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат і податкового кредиту настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов’язані з рухом активів, зміною зобов’язань чи власного капіталу платника та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов’язковою умовою для формування витрат і податкового кредиту.

Рекламні послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Документами, що підтверджують фактичне отримання рекламних послуг, можуть бути акти здачі-прийняття послуг або інші документи, що підтверджують фактичне надання (отримання) послуг, які повинні мати всі обов’язкові реквізити первинних документів, передбачені частиною другою ст. 9 Закону про бух­облік, звіти про надані (отримані) рекламні послуги, в яких має бути викладено результати наданих послуг, їх якісні, кількісні показники, а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення обсягу продажу, розміру доходу тощо.

Для врахування витрат на рекламні послуги при обчисленні об’єкта оподаткування податком на прибуток та формування податкового кредиту необхідне доведення безпосереднього зв’язку понесених витрат з господарською діяльністю платника податків та підтвердження первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та іншими документами, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.


Аналіз реальності здійснення господарської діяльності має проводитися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства (в редакції, чинній на момент розгляду справи у суді) обов’язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб’єктом владних повноважень покладається на суб’єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Відповідно до частини першої вищезазначеної статті кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

Отже, на підтвердження фактичного здійснення операцій з надання (отримання) рекламних послуг, враховуючи специфіку таких послуг та договорів, що їх урегульовують, ТОВ «Е» повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, зокрема і ті, які посвідчують мету, об’єктивну необхідність, економічну доцільність отримання відповідних послуг, а також можливість проведення таких операцій контрагентом з урахуванням необхідного часу, місця, матеріальних ресурсів, потрібних для надання таких послуг.

Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства (в редакції, що діяла з 15.12.2017 р.)).

Вирішуючи спір та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо непідтвердження належними первинними документами операцій з отримання рекламних послуг, а відповідно і неправомірність формування позивачем витрат і податкового кредиту за такими операціями, надав належну оцінку зібраним у справі доказам у їх сукупності з дотриманням норм ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства (в редакції, що діяла на момент розгляду справи у суді) та дійшов обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що відповідно виключає право позивача формувати витрати і податковий кредит за такими операціями, з огляду на таке:

  • надані позивачем рахунки-фактури та акти здачі-прийняття робіт не містять реквізитів, що ідентифікують осіб, які їх склали, зокрема відсутні: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення як з боку позивача, так і з боку його контрагента; прізвище, ім’я, по батькові посадових осіб ТОВ «Р», які складали рахунки-фактури та акти здачі-прийняття робіт;
  • надані рахунки-фактури та акти здачі-прийняття робіт є узагальнюючими документами, в них не конкретизовано, які саме послуги виконувались (перелік наданих послуг), виконавців таких послуг, обсяг наданих послуг, період їх надання;
  • з наданих ксерокопій рекламної продукції не вбачається, що такі послуги було надано саме ТОВ «Р», а не іншою особою за іншим договором;
  • позивачем не було доведено доцільність залучення інших осіб, зокрема ТОВ «Р», для надання рекламно-інформаційних послуг, а також неможливість здійснення певних послуг самостійно, оскільки, як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами, видами діяльності позивача є видання газет, розроблення стандартного програмного забезпечення, рекламна діяльність, дослідження кон’юнк­тури ринку та виявлення суспільної думки, консультування з питань комерційної діяльності та управління;
  • враховуючи значну вартість рекламно-інформаційних послуг, із наданих позивачем документів не вбачається, які саме критерії використовувались для визначення такої їх вартості, а відповідно їх необхідності та доцільності для господарської діяльності ТОВ «Е», зокрема не наведено та не підтверджено наявність економічного ефекту від таких рекламних послуг. Судами попередніх інстанцій повною мірою встановлено фактичні обставини справи, детально досліджено господарські операції позивача з вищезазначеним контрагентом, за якими позивачем було сформовано витрати і податковий кредит, і надано об’єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів, наведених ТОВ «Е» як у позовній заяві, так і апеляційній скарзі, у зв’язку з чим відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено неповно чи неправильно, а отже, і наведені скаржником доводи в касаційній скарзі (аналогічні тим, що були зазначені в позові та апеляційній скарзі) щодо цього не спростовують правильних по суті висновків судів попередніх інстанцій.

Згідно зі ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об’єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв’язок доказів у їх сукупності.

довідково
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.

Враховуючи встановлені обставини справи, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що позивачем з огляду на приписи процесуального закону (частина перша ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства) належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом та зібраних судом на підставі ст. 11 цього Кодексу доказів щодо неправомірного включення до складу витрат та формування податкового кредиту за господарськими операціями з ТОВ «Р» без належного документального підтвердження фактичного отримання рекламно-інформаційних послуг.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд України у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми Закону про прибуток та Закону про ПДВ, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу ТОВ «Е» на постанову окружного адміністративного суду та ухвалу апеляційного адміністративного суду залишено без задоволення.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Кодекс адміністративного судочинства — Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. № 2747-IV. Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Закон про ПДВ — Закон України від 03.04.97 р. № 168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (втратив чинність). Закон про прибуток — Закон України від 28.12.94 р. № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (втратив чинність)

«Гарячі лінії»

Дата: 3 жовтня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42