Аналітика

Трансфертне ціноутворення: сучасні аспекти застосування

02.09.2019 / 16:00
Трансфертне ціноутворення: сучасні аспекти застосування
Трансфертне ціноутворення (далі — ТЦУ) як податковий інститут з’явилося в Україні у вересні 2013 року на тлі посиленої уваги до транснаціональних корпорацій та міжнародної торгівлі. Фундаментом для національного законодавства слугували Настанови ОЕСР, основні норми яких імплементовано в ст. 39 ПКУ. На відміну від багатьох інших вимог податкового законодавства, ТЦУ не має чіткого нормативного регулювання, саме тому застосування вимог щодо нього є яскраво вираженим суб’єктивним фактором. З урахуванням цього чинника наразі формування інституту ТЦУ в Україні можна порівняти з лабораторією, де відбувається процес шліфування, в результаті якого — як платники податків, так і контролюючі органи — мають надію отримати прозору та ефективну систему визначення звичайної ціни в операціях, визнаних контрольованими.

Підсумки результатів контролю за ТЦУ

За даними сайту ДФС, на кінець 2018 року загальний обсяг коригувань становить 8,2 млрд грн, донараховано податку на прибуток більше 632 млн грн, зменшено збитки на 5,3 млрд грн, донараховано ПДВ на 13,7 млн грн. Цифри досить вражаючі, враховуючи те, що такі податкові надходження сформовані здебільшого недбалістю платників податків у ставленні до ТЦУ та відсутністю структурованої внутрішньогрупової політики у цій сфері.

Типовими помилками платників податку при дотриманні правил ТЦУ є: неподання звіту, порушення строків його подання, порушення вимог до звіту чи документації з ТЦУ, неправильне розуміння методів щодо встановлення ціни, відсутність структурованого підходу до виявлення контрольованих операцій, відсутність внутрішнього кадрового ресурсу для контролю за ТЦУ, відсутність ефективної комунікації-діалогу з органами ДФС. Кожна така помилка може перешкоджати платнику податку у майбутньому, адже строк позовної давності щодо питань трансфертного ціноутворення становить сім років.

На сьогодні основні причини перевірок — неподання звіту, некоректні дані у звітах. Тож податківці радять надавати якомога більше інформації. Від якості та повноти наданої інформації та комунікації стосовно запитів залежить проведення перевірки, яка може тривати до 18 місяців, з можливістю продовження ще на 12 місяців (наприклад, якщо потрібно одержати дані від податкових органів інших країн).

Україна ще не долучилась до автоматичного обміну податковою інформацію, на відміну від 105 країн світу, але обмін все ж відбувається. Контролюючі органи підтверджують, що активно співпрацюють у ході розслідувань та перевірок з іншими державами. Найбільш активний обмін інформацією відбувається з Кіпром, Латвією, Швейцарією, Польщею.

Принцип «витягнутої руки» по-українськи

Принцип «витягнутої руки» (arm’s lenth principle) визначається Керівництвом ОЕСР як принцип оподаткування взаємозалежних компаній, відповідно до якого розрахунок податкових зобов’язань робиться ґрунтуючись на ринкових цінах за угодами між пов’язаними  платниками податків (ніби компанії були не пов’язані).

Платник податку, який бере участь у контрольованій операції, зобов’язаний визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки» (пп. 39.1.1. ст. 39 ПКУ).

Серед цікавих кейсів-спорів по суті щодо порушення правил ТЦУ та принципу «витягнутої руки» можна виділити справу Шостого апеляційного адміністративного суду № 826/17841/17.

Позивачу в результаті податкової перевірки було збільшено суму грошового зобов’язання з податку на прибуток на загальну суму 43 633 392 грн, зменшено суму від’ємного значення об’єкта оподаткування за 2014 рік на суму 192 374 851 грн. Позивачем було використано як метод визначення ціни у контрольованій операції метод порівняльної неконтрольованої ціни (код методу — «301»).

Податківці стверджують, що позивач не міг використовувати наведений метод, тому контролюючим органом було застосовано інший метод визначення звичайної ціни (метод чистого прибутку), що стало наслідком грошових зобов’язань. Доцільно наголосити на тому, що при перевірці контролюючий орган може застосувати інший метод, ніж платник податку, який вважатиметься більш доцільним.

За результатами апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС було задоволено, а також скасовано рішення Окружного адміністративного суду м. Києва та ухвалено нове судове рішення, яким у задоволенні позову до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень було відмовлено.

Методи ТЦУ, закріплені у ПКУ, для багатьох представників бізнесу є незрозумілим інструментом, при застосуванні якого сторони мають враховувати дуже багато чинників, наприклад: економічні, політичні умови, курсові стрибки, санкції, індивідуальні особливості бізнесу тощо. Зміна методу податківцями є одним із суб’єктивних факторів українського ТЦУ, які гальмують розвиток цього податкового інструменту в Україні, адже можуть бути плацдармом для зловживань або дорого коштуватимуть платникові податку через некомпетентність. Це стосується обох сторін — і бізнесу, і фіскального органу.

Загалом у ПКУ закріплено такі методи ТЦУ:

  • порівняльної неконтрольованої ціни 
  • ціни перепродажу 
  • «витрати плюс» 
  • чистого прибутку 
  • метод розподілення прибутку

Багато спірних питань виникає між платниками податків та контролюючими органами через джерела інформації для визначення ціни, відсутність детального обґрунтування використання платником податку для розрахунку рентабельності (діапазону цін) фінансових даних за кілька років та/або невикористання показників періоду здійснення контрольованої операції.

Серед джерел інформації, що використовуються контролюючими органами для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», можна виділити такі:

  • інформація, отримана в рамках міжнародних угод 
  • бази даних для пошуку зіставних юридичних осіб: «Amadeus», «Ruslana» 
  • відкриті державні реєстри 
  • публікації в офіційних ЗМІ 
  • дані від аналітично-інформаційного агентства «АПК-Інформ»
  • комерційні видання 
  • цінові довідки ДП «Держзовнішінформ», ДП «Укрпромзовнішекспертиза» 
  • ціни, що склались за результатами публічних торгів (аукціонів), тендерів, біржові котирування 
  • ринкові дослідження
  • запити 
  • опитування співробітників підприємства тощо

ПКУ містить перелік показників рентабельності, які можуть бути використані для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», зокрема: валова рентабельність, рентабельність собівартості, рентабельність активів, рентабельність капіталу, рентабельність операційних витрат, чиста рентабельність, чиста рентабельність витрат.

Показники рентабельності розраховуються окремо для кожного року на основі фінансових даних (наприклад, з баз «Amadeus» чи «Ruslana»). Пошук компаній здійснюється за основним кодом діяльності. Після аналізу даних вибірка компаній «відсіюється».

Серед значних змін можна виділити закріплений у ПКУ принцип превалювання сутності над формою, відповідно до якого комерційні та/або фінансові характеристики контрольованих операцій для цілей ТЦУ визначаються згідно з фактичними діями сторін операцій та фактичними умовами їх проведення. Відповідність контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» полягає у тому, що фактичні умови операцій превалюють над договірними.

Коригування фінансового результату неконтрольованих операцій

Питання ТЦУ не лімітовані лише контрольованими операціями. Податкові різниці, що виникають при здійсненні фінансових операцій, на які збільшується фінансовий результат податкового (звітного) періоду, визначено п. 140.5 ст. 140 ПКУ.

Підпунктом 140.5.4 ст. 140 ПКУ передбачено збільшення фінансового результату податкового (звітного) періоду на суму 30 % вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів із права користування за договорами оренди), робіт і послуг. При цьому вимоги підпунку не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою, а сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту.

У цьому підпункті йдеться про неприбуткові організаціїї та нерезидентів з урядових переліків, а саме: Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим пп. 39.2.1.2 ст. 39 ПКУ, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2017 р. № 1045, та Переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманий за межами держави реєстрації таких нерезидентів,
та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, затвердженого постановою КМУ від 04.07.2017 р. № 480.

Найпопулярніші приклади з постанови № 1045: Беліз, Британські Віргінські Острови, Гернсі, Гібралтар, Домініка, Кіпр, Макао, Гонконг, Молдова, Об’єднані Арабські Емірати, Панама, Сінгапур. Приклад з постанови № 480 — партнерство з обмеженою відповідальністю Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії.

Треба зауважити, що з переліку постанови № 1045 було  вилучено популярні юрисдикції, як-от: Грузія, Мальта, Естонія, Болгарія, Угорщина, Латвія. Тому податківці в ІПК від 04.10.2018 р. № 4284/6/99-99-15-02-02-15/ІПК зазначили, що у разі здійснених у період з 01.01.2018 р. по 06.03.2018 р. господарських операцій із нерезидентами, зареєстрованими у Грузії, Естонії, Латвії, Мальті та Угорщині, — за відсутності інших критеріїв, визначених у ст. 39 ПКУ, — вони визнаватимуться контрольованими у разі одночасного виконання вартісних критеріїв в 150 млн грн річного доходу та обсягу операцій в 10 млн грн з кожним таким контрагентом або за відсутності вартісних критеріїв, враховуватимуться для збільшення фінансового результату податкового (звітного) періоду на суму 30 % (п. 140.5 ст. 140 ПКУ).

У разі незастосування платником податків різниці з пп. 140.5.4 ст. 140 ПКУ платник податків має надати на вимогу контролюючого органу під час документальної перевіркиобґрунтування цін таких операцій за принципом «витягнутої руки». Платник податку під час проведення у нього перевірки зобов’язиний буде мати документацію з ТЦУ щодо підтвердження звичайної ціни. 

Наказом Мінфіну від 14.11.2018 р. № 887 затверджено Узагальнюючу податкову консультацію щодо коригування фінансового результату до оподаткування за операціями, визначеними в пп. 140.5.4 ст. 140 ПКУ. Коригування здійснюються за результатами податкового (звітного) року та відображаються у податковій декларації з податку на прибуток підприємств за податковий (звітний) рік.

Звертаємо увагу: щодо  ст. 140 ПКУ існує доволі спірна судова практика. Це є ще одним суб’єктивним фактором при регулюванні ТЦУ, який, безперечно, може призводити до зловживань з обох сторін.

Чи зміниться ТЦУ?

Національне законодавство наразі перебуває в режимі очікування змін, адже Україна має тиск з боку країн-партнерів. Крім того, існує майже непередбачуваний політичний чинник. Кілька років мова йшла про численні законопроекти, наприклад: про податок на виведений капітал, про зміни у Податковий кодекс, про BEPS та інші. Багато з них стосувалися ТЦУ.

Трансфертне ціноутворення, безперечно, зазнаватиме удосконалень та змін, еволюціонуватиме. Плекатимемо надію, що принцип «витягнутої руки» та ТЦУ по-українськи невдовзі будуть еталоном прозорості та взаємної довіри між контролюючими органами та платниками податків.

Реклама

«Гарячі лінії»

Дата: 19 вересня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42